course_BO2

Таблиця 2. Баланс ВАТ «Світанок» на 30. 06. 200Х р.

Залишок неоплаченого капіталу наводять у дужках і віднімають при визначенні підсумку власного капіталу. Таким чином, до підсумку балансу включають оплачену вартість статутного капіталу, яку визначають відніманням від загальної вартості випущених акцій (зареєстрованого статутного капіталу) неоплаченого статутного капіталу - суми дебіторської заборгованості власників (учасників) за внесками до капіталу.

211

Розділ 7. Облік витрат діяльності підприємства.

7.1 Загальні підходи до формування витрат діяльності підприємства. (Лекція 13)

Розв’язок задач по обліку витрат звітного періоду. (Практична 13)

212

Лекція 13

Загальні підходи до формування витрат діяльності підприємства.

Мета вивчення Після вивчення лекції 13 студент повинен знати:

-економічну сутність витрат та умови визнання витрат;

-спільні та відмінні положення МСФЗ та П(С)БО, які регулюють облік витрат;

-порядок групування витрат за економічними елементами;

-склад елементів витрат та рахунки, призначені для їх обліку;

-розрізи аналітики до рахунку 80 "Матеріальні витрати", 81 "Витрати на оплату праці", 82 "Відрахування на соціальні заходи", 83 "Амортизація", 84 "Інші операційні витрати", 85 "Інші затрати".

Після вивчення лекції 13 студент повинен вміти:

-проводити класифікацію витрат підприємства;

-характеризувати об'єкти, які обліковуються на рахунках 80 "Матеріальні витрати", 81 "Витрати на оплату праці", 82 "Відрахування на соціальні заходи", 83 "Амортизація", 84 "Інші операційні витрати", 85 "Інші затрати";

-відображати інформацію про витрати на рахунках, в облікових регістрах і фінансовій звітності

Економічна сутність та класифікація витрат

Економічна сутність витрат

Витрати в бухгалтерському розумінні відрізняються від витрат в економічному тлумаченні. Витрати це загальноекономічна категорія, яка характеризує використання різних речовин і сил природи в процесі господарювання. Під економічними витратами розуміють "затрати втрачених можливостей", тобто суму грошей, яку можна отримати при найбільш вигідному з усіх можливих альтернативних варіантів використання ресурсів. Таким чином, економічні витрати будь-якого ресурсу, обраного для виробництва продукції, дорівнюють його вартості за найкращого з усіх можливих варіантів використання. Поняття економічних витрат обумовлене обмеженістю ресурсів порівняно з кількістю варіантів їх використання. З бухгалтерської точки зору, витрати-- це тільки конкретні витрати ресурсів.

Наявність різних точок зору щодо сутності витрат обумовлена різними підходами у поглядах на природу економічного буття взагалі і виробничого процесу зокрема. Можна· виділити два основоположних. підходи. Перший базується на розумінні господарського життя з позицій трудової теорії вартості, яка передбачає взаємодію у процесі виробництва трьох основних факторів (робочої сили, предметів праці та засобів праці) з відповідною інтерпретацією поняття вартості, П складових і структури. Даний підхід переважав у розумінні сутності економічного життя у вітчизняній науці та практиці, відповідно відбувався процесів формування поглядів на поняття витрат виробництва і в бухгалтерській сфері. Типовим тлумаченням

213

витрат виробництва за даного підходу є наступне: витрати - це затрати живої та уречевленої праці на виробництво продукції. Другий підхід базується на ресурсному розумінні природи господарства, передбачаючи обмеженість всіх видів ресурсів та альтернативність варіантів їх застосування. Даний підхід передбачає, що місце та роль витрат розглядається та розкривається у прикладному аспекті як складовий елемент ціни, яка формується в ринковій системі на основі зміни попиту та пропозиції.

В економічній літературі до цього часу відсутня єдина точка зору щодо правомірності та необхідності вживання двох термінів, вихідних понять фінансової системи: "затрати" та "витрати". у бухгалтерському обліку ринкової економіки поширена диференційована інтерпретація цих понять, чим, як вважається, досягається достовірне формування фінансового результату.

Відповідно до П(С)БО під витратами розуміють зменшення економічних вигод внаслідок вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення. власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

Класифікація витрат

Витрати підприємства можна класифікувати за різними ознаками. Необхідність виділення різних класифікацій витрат зростає з ускладненням господарської діяльності підприємства. Класифікація витрат є передумовою успішної організації планування, обліку, контролю, аналізу та ефективного управління витратами (табл. 26.1).

Таблиця 26.1. Класифікація витрат

До основних відносяться витрати, безпосередньо пов'язані з виробничим (технологічним) процесом виготовлення продукції (виконання робіт чи надання послуг). У будь-якому виробництві вони складають найважливішу частину витрат. Накладні витрати пов'язані з організацією, обслуговуванням виробництва та управлінням ним. Величина цих витрат залежить від структури управління підрозділами, цехами й підприємством.

За відношенням до обсягів виробництва витрати поділяються на змінні та постійні.

Змінними називаються витрати, величина яких змінюється пропорційно зміні обсягу виробництва (випуску). Звідси розмір цих витрат на кожну одиницю продукції залишається незмінним. До постійних відносять витрати, величина яких не змінюється або майже не змінюється (умовно-постійні витрати) при зміні обсягу виробництва (прикладом можуть бути адміністративні витрати).

Слід відмітити, що поділ на змінні й постійні витрати є дещо умовним, оскільки в чистому вигляді вони не проявляються: змінні витрати на одиницю продукції змінюються під впливом організаційно-технічних заходів; величина постійних витрат - при суттєвій зміні обсягу виробництва. Тому правильніше їх називати умовно-змінними та умовно-постійними витратами.

За єдністю складу витрати можуть бути одноелементними або комплексними. Одноелементні витрати включають економічно однорідні витрати, які не

поділяються на різні компоненти, незалежно від їх місця і цільового призначення (сировина, матеріали, паливо, енергія, заробітна плата тощо). На цьому принципі побудована класифікація витрат за економічними елементами. Комплексні витрати складаються з декількох економічних елементів. Характерним прикладом статті комплексних витрат є загальновиробничі витрати, які включають практично всі економічні елементи.

За способом включення до собівартості окремих видів продукції витрати поділяються на прямі та непрямі.

Витрати на виробництво конкретного виду продукції, які безпосередньо включаються до її собівартості економічно доцільним шляхом, тобто на підставі первинних документів без додаткового розподілу, називаються прямими. Непрямі витрати - це витрати на виробництво, які не можуть бути віднесені безпосередньо до конкретного об'єкту витрат економічно доцільним шляхом, а тому потребують розподілу. Розподіл непрямих витрат призводить до неточностей у визначенні собівартості окремих видів продукції, тому при організації обліку повинна приділятися увага зменшенню їх питомої ваги.

За доцільністю витрачання виділяють продуктивні витрати, до яких відносяться виправдані або доцільні для даного виробництва витрати. Відповідно, до непродуктивних відносяться витрати, що виникають з причин, які свідчать про недоліки в технології та організації виробництва (брак продукції, втрати від простоїв, оплата понадурочних робіт тощо). За відповідної організації технології виробництва та праці всі витрати повинні бути тільки продуктивними.

Групування витрат за статтями калькуляції розглянуто у лекції 8. Залежно від видів діяльності всі витрати можна розподілити на дві великі групи: витрати, які виникають у процесі звичайної діяльності, та витрати, які виникають внаслідок надзвичайних подій. В свою чергу витрати, що виникають у процесі звичайної діяльності, можна розподілити на витрати від операційної (основної та іншої), інвестиційної, фінансової діяльностей.

215

Управлінський облік та економічний аналіз витрат

У процесі управління витратами основна увага зосереджується на мінімізації їх загального обсягу. Найбільшого значення при цьому набуває оперативність отримання інформації про витрати, що дозволяє здійснювати вплив на хід виробничого процесу з метою його оптимізації, попередження невиробничих витрат, мобілізації резервів виробництва та підвищенні його ефективності.

Управління витратами дозволяє надати узагальнюючу оцінку ефективності використання ресурсів і визначити резерви збільшення прибутку та зниження ціни одиниці продукції.

Облікові дані використовуються в цілях управління для:

•встановлення оптимальної ціни на продукцію (роботи, послуги);

•визначення динаміки витрат підприємства;

•мінімізації витрат шляхом порівняння фактичних витрат із плановими;

•оптимізації ціноутворення;

•прогнозування рівня витрат при виборі та прийнятті управлінських рішень;

•пошуку резервів зниження витрат на всіх етапах діяльності та в усіх підрозділах підприємства.

Надзвичайно важливою є правильна організація обліку витрат для контролю руху продукції, збереженості та раціонального використання матеріальних цінностей і майна підприємства в цілому.

Оперативне надання інформації керівництву на підставі обліку витрат в розрізі окремих видів продукції та структурних підрозділів підприємства забезпечує В'Іасне застосування заходів для зниження рівня витрат, прогнозування обсягу та ціни реалізації для беззбиткової діяльності.

Якість облікових даних про витрати оцінюється адміністрацією підприємства

зпозиції їх придатності для прийняття управлінських рішень.

Важливу роль у прийнятті управлінських рішень відіграє аналіз "витрати- обсяг-прибуток", який передбачає системне дослідження взаємозв'язку таких показників як витрати, обсяг реалізації та прибуток.

Основними джерелами даних для управління витратами підприємства є дані аналітичних рахунків, які відкриваються до рахунків класів 8 "Витрати за елементами" та 9 "Витрати діяльності" (детальніше див. лекції 26, 27).

Порівняльна характеристика П(С)БО та МСФЗ, які регламентують облік витрат

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" розроблено відповідно до міжнародних стандартів. Хоча окремого міжнародного стандарту, який визначає методологію обліку витрат і порядок їх розкриття у фінансовій звітності немає. Питання, що стосуються поняття, оцінки, визнання та класифікації витрат, розкриваються у Концептуальній основі складання та подання фінансових звітів, МСФЗ (IAS) 1"Подання фінансових звітів", МСФЗ (IAS) 2 "Запаси", МСФЗ (ІAS) 16 "Основні засоби".

Визначення витрат, наведене у національних положеннях бухгалтерського обліку, майже повністю відповідає поняттю витрат наведеному у МСФЗ. Так, у Концептуальній основі складання та подання фінансових звітів (п.70) витрати розглядаються як зменшення економічних вигод протягом облікового періоду у

216

вигляді вибуття чи амортизації активів або у вигляді виникнення зобов'язань, результатом чого є зменшення власного капіталу, за винятком зменшення, пов'язаного з виплатами учасникам.

Порівняємо умови визнання витрат, наведених у П(С)БО 16 "Витрати" та Концептуальній основі складання та подання фінансових звітів (табл. 26.2).

Таблиця 26.2. Порівняльна характеристика умов визнання витрат згідно П(С)БО 16 та Концептуальної основи складання та подання фінансових звітів

У бухгалтерському обліку витрати відображаються при дотриманні певних умов. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Це відповідає принципам

217

Міжнародних стандартів фінансової звітності та застосовуваному в національних стандартах принципу нарахування та відповідності доходів і витрат. Якщо витрати неможливо прямо пов'язати з доходами певного періоду, то вони відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Розглянемо класифікацію витрат згідно з МСФЗ (табл. 26.3). Таблиця 26.3. Класифікація витрат згідно з МСФЗ

Зауважимо, що на відміну від міжнародних стандартів в П(С)БО 16 "Витрати" не розглядається така категорія як збитки. Визначення постійних і змінних загальновиробничих витрату П(С)БО 16 "Витрати" і в МСФЗ відмінностей немає, але у МСФЗ поділ цих витрат здійснюється з метою оцінки запасів, а у П(С)БО 16 "Витрати" - для визначення виробничої собівартості продукції (робіт, послуг).

Вимоги до розкриття інформації про витрати П(С)БО 16 "Витрати" в цілому відповідають правилам міжнародних стандартів. Згідно з П(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності" в Україні застосовується принцип повного висвітлення, згідно з яким фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки операцій і подій, яка може вплинути на рішення, що приймається на її підставі.

Таким чином, порівняння П(С)БО 16 "Витрати" та міжнародних стандартів дає можливість зробити наступні загальні висновки:

•окремого МСФЗ "Витрати" не існує, основні положення, які визначають методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства розкриваються у Концептуальній основі складання та подання фінансових звітів, МСФЗ (IAS) 1 "Подання фінансових звітів", МСФЗ (IAS) 2 "Запаси", МСФЗ (IAS) 16 "Основні засоби";

•певні положення П(С)БО 16 "Витрати" прямо повторюють правила МСФ3; в окремих випадках П(С)БО 16 "Витрати" містить вимоги, які не виділені окремо в міжнародних стандартах, але знаходяться в їх рамках; разом з тим, деякі положення, які розкриті в МСФЗ, не знайшли свого відображення в національних Положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку України.

Характеристика рахунків з обліку витрат

Для узагальнення інформації про витрати підприємства за елементами, здійснені протягом звітного періоду, призначені рахунки класу 8 "Витрати за елементами", характеристика яких наведена в Додатку А.

У підприємств, які здійснюють облік витрат тільки із застосуванням рахунків класу 8 "Витрати за елементами", витрати операційної діяльності збираються на

218

рахунках 80-84, а всі витрати, пов'язані з інвестиційною і фінансовою діяльностями, а також витрати, які виникли за надзвичайних подій, - на рахунку 85 "Інші затрати". Прямі витрати операційної діяльності за елементами списуються на рахунок 23 "Виробництво", а всі інші витрати, в тому числі з кредиту рахунку 85 "Інші затрати", списуються на рахунок 79 "Фінансові результати".

Використовувати тільки рахунки класу 8 "Витрати за елементами" мають право суб'єкти малого підприємництва, а також інші організації, діяльність яких не спрямована на ведення комерційної діяльності. Разом з тим, вести облік витрат лише на рахунках класу 8 доцільно за невеликої кількості господарських операцій і за відсутності декількох напрямів діяльності.

Суб'єкти малого підприємництва, незалежно від видів діяльності, можуть використовувати спрощений План рахунків бухгалтерського обліку активів, зобов'язань і господарських операцій СМП. У спрощеному Плані рахунків для відображення витрат за елементами призначено два рахунки (рис. 26.1).

Для відображення інформації про витрати діяльності призначені рахунки класу 9 "Витрати діяльності", характеристика яких наведена в Додатку А.

Підприємство має вибір використовувати лише рахунки класу 8 "Витрати за елементами" або класу 9 "Витрати діяльності" чи рахунки двох класів одночасно. На практиці спостерігається тенденція використання одночасно рахунків 8-го і 9- гокласів великими підприємствами при автоматизації облікового процесу для накопичення інформації про витрати і за елементами, і за статтями. При цьому може бути застосована наступна схема: витрати відносяться спочатку на рахунки витрат класу 8, а потім списуються на рахунки класу 9 для обліку витрат за функціональними ознаками або на рахунок 23 "Виробництво", якщо витрати пов'язані з виробничою діяльністю підприємства. Підсумкові обороти за рахунками класу 8 будуть надавати інформацію для заповнення другого розділу Звіту про фінансові результати.

Приклад обліку витрат з одночасним використанням рахунків класу 8 "Витрати за елементами" і 9 "Витрати діяльності" та лише класу 8 наведено у таблиці 26.4.

219

Таблиця 26.4. Відображення операційних витрат на рахунках бухгалтерського обліку з одночасним використанням рахунків класу 8 і 9 та лише класу 8

220