Глава 11 аудит активов и пассивов предприятия

11.1. Аудит денежных средств в кассе

Хранение наличных денег и других ценностей в кассе, осуществление кассовых операций регулируются Поряд­ком ведения кассовых операций в народном хозяйстве Украины, утвержденным Национальным банком Украины, а в других странах СНГ — аналогичными нормативными документами.

Задачей аудита кассы и кассовых операций является

проверка таких аспектов:

— обеспечение условий хранения наличных денег и других ценностей в кассе, при доставке и сдаче в банк;

—соблюдение установленного порядка хранения чековых книжек, выписки чеков и получения по ним

денег;

— соблюдение порядка документального оформления

поступления денег в кассу и их выдачи;

— соблюдение лимита наличия денег в кассе и усло­вий их выдачи под отчет на операционные и хозяйствен­ные расходы и другие потребности;

— своевременность и полнота оприходования денег;

— состояние учета кассовых операций и пр. Предприятия имеют право хранить в своих кассах деньги сверх установленных лимитов только для оплаты труда, премий, выплаты помощи по социальному страхо­ванию, стипендий, пенсий лишь 3-5 дней, включая день получения денег в учреждении банка, по согласованию

с ним.

Аудит кассовых операций начинают с проверки фак­тического наличия денег в кассе. Аудитор предлагает кас­сиру составить отчет на момент проверки.

Кассир составляет и передает аудитору покупюрную опись наличных денег, фактический остаток денег аудитор сверяет с учетными данными на начало инвентаризации, о чем составляет соответствующий рабочий документ.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ О ПРОВЕРКЕ КАССЫ

г. Киев, 20 января 1995 г.

Мною, аудитором С. С. Савчуком осуществлена проверка кассы совместного предприятия. Инвентаризация производилась с учас­тием кассира П. П. Саенко и главного бухгалтера В. В. Кравченко.

Установлено:

1. Наличие денег 6000

2. Остаток наличных денег на 20 января 1995 г.

в соответствии с отчетом кассира 30 000

3. Поступило денег в кассу по приходным кассовым

документам № 13 - 18 за 20 января 1995 г. 20 000

4. Выдано из кассы по расходным кассовым ордерам

№ 140 - 150 за 20 января 1995 г, 40 000

5. Остаток денег на момент проверки по данным учета

(строки 2+3-4) 10000

6. Результат: недостача (строки 5-1) или излишек 4000

7. Последние номера приходных и расходных кассовых документов и соответствующие суммы

20 января 1995 г. Аудитор С. С. Савчук

Наличие денег, ценных бумаг, денежных документов, оплаченных санаторно-туристических путевок, почтовых марок, бланков строгой отчетности определяется в ходе инвентаризации и оформляется заключение.

Денежную наличность в иностранной валюте заносят В материалы инвентаризации, указывая название и сумму иностранной валюты, курс Национального банка Украины на день инвентаризации, суммы иностранной валюты в пересчете на денежную единицу Украины. Никакие доку­менты или расписки в остаток наличных денег не включа­ются. Заявление кассира о наличии в кассе денег и других ценностей, не принадлежащих этому предприятию, во внимание не принимаются. В акте инвентаризации нали­чия денег указываются фактический остаток и остаток по данным учета и определяется результат инвентаризации.

При инвентаризации денег, находящихся в пути, сверяют суммы, указанные в счете, с данными квитанций учреждения банка, почтового отделения, копий сопроводительных ведо­мостей на сдачу выручки инкассатором банка.

Инвентаризацию средств на расчетных, текущих, ва­лютных, специальных и других счетах в банке, на аккреди­тивах, а также задолженности по ссудам банков произво­дят, сверяя остатки сумм по данным бухгалтерского учета предприятия с данными выписок банка. Кроме того, в отдельный акт инвентаризации вносят данные о долго- и краткосрочных финансовых вложениях в ценные бумаги (акции, облигации и пр.), депозиты, уставные фонды дру­гих предприятий. Наличие этих средств проверяют по уч­редительным и другим документам, данным о вкладах в уставные фонды совместно созданных предприятий и в депозиты. В заключении указывают название финансового вложения акции, дату, срок вложения, номера и серии ценных бумаг, название документа, подтверждающего инвестиции, сумму, вид вложения и пр.

Кассы предприятий принимают наличные деньги по приходным кассовым ордерам, подписанным бухгалтером и кассиром. Эта операция заверяется печатью или штам­пом кассира, или оттиском кассового аппарата. Наличные деньги с кассы предприятия выдаются по расходным кас­совым ордерам и надлежаще оформленным следующим документам: платежным ведомостям, заявкам на выдачу денег, счетам с наложением на эти документы штампа с реквизитами расходного кассового ордера. Эти докумен­ты на выдачу денег должны быть подписаны руководите­лем, главным бухгалтером и кассиром или уполномочен­ными ими лицами. При выдаче денег по расходному кас­совому ордеру или заменяющим его документам отдель­ному лицу кассир требует предъявления документа, удо­стоверяющего личность получателя. Приходные кассовые ордера и квитанции к ним, а также расходные кассовые ордера должны быть заполнены четко. В этих документах не должно быть никаких подчисток или исправлений. При­ходные и расходные кассовые ордера до передачи в кассу регистрируются в специальном журнале. Все поступления и выдачи денег учитываются в кассовой книге. Ее ведут в одном экземпляре, поэтому она должна быть пронумеро­вана, прошнурована, опечатана печатью с указанием ко­личества страниц и заверена подписями руководителя и главного бухгалтера. Записи в кассовую книгу производит кассир сразу после получения или выдачи денег по каждому ордеру. В конце рабочего дня кассир подводит итоги опера­ций за день выводит остатки денег в кассе на следующее число и передает в бухгалтерию отчет кассира, который мо­жет составляться один раз в 3-5 дней или ежедневно.

Контроль за правильным ведением кассовой книги возложен на главного бухгалтера. Если кассир внезапно покидает рабочее место, то ценности, находящиеся в его подотчете, передаются другому кассиру в присутствии руководителя и главного бухгалтера. По результатам пересчета и передачи ценностей за их подписями состав­ляется соответствующий документ.

Лица, которые привлекались к криминальной ответ­ственности, судимость которых не погашена или не снята в установленном порядке, и лица, страдающие хроническими заболеваниями, злоупотребляющие спиртными напитками или употребляющие наркотические вещества без назначения врача, к материальной ответственности не допускаются. Ру­ководители предприятий (фирм) должны предоставлять кас­сирам охрану при транспортировании денег и ценностей с учреждений банка. При их транспортировании кассиру и сопровождающим его лицам, а также водителю запрещается:

— разглашать маршрут движения, сумму перевозимых наличных денег и ценностей;

— допускать в салон транспортного средства лиц, ко­торые не назначены руководителем предприятия для их доставки;

— ехать попутным или общественным транспортом. Для обеспечения надежности и сохранности наличных денег и ценностей касса должна быть изолирована от других вспомогательных помещений, оборудована специ­альным окошком для проведения операций с клиентами и сотрудниками, иметь сейф или металлический шкаф, охранно-пожарную сигнализацию, отвечающую требова­ниям действующего стандарта.

Кассовые операции оформляются документами, типо­вые межведомственные формы которых утверждены Мини­стерством статистики Украины по согласованию с Нацио­нальным банком и Министерством финансов. Эти документы должны использоваться без изменений во всех предприятиях независимо от их ведомственной принадлежности и формы собственности. Все поступления и выдачи наличных денег учитываются в кассовой книге, контроль за правильным ве­дением которой возложен на главного бухгалтера.

Бухгалтерские документы могут изучаться как в хро­нологической последовательности, так и по группам каче­ственно однородных хозяйственных операций. Хронологи­ческую проверку документов может производить только аудитор, имеющий практический опыт, поскольку при этом необходимо исследовать различные кассовые, то­варные, расчетные операции, ссылаясь на многочислен­ные законоположения и нормативные документы. Аудито­рам, которые лишь начинают свою практическую деятель­ность, целесообразнее изучать бухгалтерские документы по группам однородных операций, в частности, сначала изучить все документы, касающиеся кассовых операций, потом — расчетных, товарных и пр.

Аудиторы используют различные методы фактическо­го и документального контроля. При этом технические методы исследования аудитор выбирает по собственному усмотрению, главное, чтобы результаты были достовер­ными и отражали фактическое финансовое состояние пред­приятия. Прежде всего проверяют наличие системы внут­реннего аудита и эффективность ее функционирования.

Выбор методических приемов проведения аудита за­висит от особенностей работы предприятия, формы веде­ния бухгалтерского учета, его финансового состояния и других показателей.

Методы и технику проведения аудита аудитор опре­деляет в каждом конкретном случае в соответствии с про­граммой аудита и другими конкретными условиями рабо­ты предприятия. Метод изучения бухгалтерских докумен­тов зависит от объема документооборота. В небольших предприятиях их рассматривают в хронологическом по­рядке, в крупных— в систематизированном, т.е. в порядке записи в регистрах бухгалтерского учета по однородным кассовым, банковским и прочим документам.

В аудите используются такие виды исследования, как общее и подробное. Одним из приемов изучения документов и бухгалтерских записей по существу является встречная проверка. Ее используют тогда, когда есть подозрение, что суммы, материальные ценности оприходованы не полностью, оприходованы в меньших размерах. Документы, составлен­ные на аудируемом предприятии, сравнивают с документами предприятий, с которыми производились хозяйственные операции. Это позволяет выявить случаи подделки в отдель­ных экземплярах, составления поддельных документов.

Важное значение имеют такие методические приемы, как взаимная сверка внутренних документов предприятия и контрольные сравнения.

В процессе аудита используют фактическую, эконо­мическую, аналитическую и экспертную проверки.

Исследование документов осуществляют разными способами: фактографическим, химическим, графическим и пр. Если аудитор не имеет конкретных указаний от ауди­торской фирмы, то способ изучения определенных хозяй­ственных операций он выбирает самостоятельно.

Исходя из важности, кассовые операции исследуют в сплошном порядке. Особое внимание обращают на закон­ность этих операций. Возможны различные случаи нарушении, в частности: выплата по фиктивным счетам и доку­ментам, взятым из архива прошлых периодов и использо­ванных второй раз; подделка подписей получателей- из­менение текста документов; внесение в платежные доку­менты подставных лиц; завышение сумм в ведомостях на выплату заработной платы, отпускных, премий; неоприходование денег, полученных кассиром по чекам в банке; спи­сание сумм в больших размерах, чем предусмотрено по до­кументам; повторное списание денег по одному документу.

Для облегчения работы, раскрытия возможных слу­чаев злоупотреблений и нарушений по данным первичной бухгалтерской документации целесообразно использовать специальную ведомость аудита хранения денежных средств в кассе (табл. 16).

Недоброкачественные бухгалтерские записи в учетных регистрах классифицируют по формальным признакам и по сути. К первой группе относятся записи, осуществленные с нарушением установленного порядка ведения учетных реги­стров или на основании некачественных документов по фор­мальным признакам. Вторая группа — это поддельные, бес­товарные, безденежные бухгалтерские записи. Определить недоброкачественные документы и бухгалтерские записи по формальным признакам аудитор может лишь в том случае. если он хорошо знает не только общий порядок составления документов и ведения бухгалтерских регистров, но и правила документального оформления конкретных хозяйственных операций в соответствующих регистрах. Для того чтобы вы­явить поддельные, бестоварные, безденежные документы и бухгалтерские записи, необходимо после определения их недоброкачественности по формальным признакам тщатель­но исследовать обстоятельства их возникновения — предна­меренные или непреднамеренные. Для этого следует хорошо знать законы, постановления, инструкции.

Документ как объект аудита является средством обоснованности бухгалтерских записей и остатков хозяй­ственных средств на начало их инвентаризации, а также подтверждением достоверности балансов и отчетов. Это также письменное подтверждение совершенных хозяй­ственных операций.

Документы, имеющие поддельные подписи, штампы, печати, замену текста и сумм, дописки, исправления с целью сокрытия фактов недостач, хищений, бесхозяй­ственных расходов, незаконных операций выявляют, осматривая их, применяя технические средства, логиче­ский и грамматический анализ и пр.

Таблица 16

Ведомость аудита хранения денежных средств в кассе

№ п\п	Дата составления	Название первичного документа и номер	Номер формы документа	Нормативные акты, регулирующие порядок составления первичного документа	Показатели, подлежащие первоочередной проверке	Причины, и факторы способствовавшие нарушениям	Другие бухгалтерские документы, с которыми сверяется данный документ	Должностные лица, которые должны осуществлять внутренний контроль	Мероприятия по предупреждению и устранению нарушений
1	04.05.95	Приходный кассовый ордер №25	КО-1	Порядок ведения кассовых операций в народном хозяйстве Украины	Заполнение всех реквизитов (дата, номер, сума, основание)	Отсутствует регистрация кассовых ордеров в журнале регистраций, кассовые ордера без номеров	Сверка кассового ордера с журналом регистрации, журналом ордером №1, ведомостью к нему и ведомостью по зарплате	Руководитель предприятия, главный бухгалтер, другие ответственные работники	Обеспечение выполнения порядка ведения кассовых операций в народном хозяйстве
И т. д.

Аудитор _______________________ А. А. Сидоров

^{(подпись)}

Для того чтобы выявить использование фиктивных счетов или справок на выполненные работы в прошлые годы, взятых с архива и приложенных к отчету кассира, аудитор должен тщательно проанализировать все затраты производства, сосредоточив внимание на статьях, в кото­рых есть значительное превышение по сравнению с зада­нием (планом). Из практики известно, что наиболее часто из архива берутся документы на оплату разных работ, связанных с погрузкой и разгрузкой товаров, текущим ремонтом, строительством и пр. В сомнительных случаях необходимо проверить, выполнялись такие работы или нет, а также идентифицировать личные подписи лиц, по­лучавших деньги, руководителей и даты совершения опе­раций.

Документы прошлых лет, взятые из архива, отличаются как по внешнему виду (помятые, проколотые, обрезанные, подклеенные, выполнены на бумаге другого цвета), так и по форме.

При аудите кассовых операций используются такие формы первичных документов: "Приходный кассовый ор­дер", "Расходный кассовый ордер", "Журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов", документы безордерного оформления приходования и выдачи денег, "Кассовая книга", учетные регистры к счету "Касса", жур­налы-ордера, балансы на соответствующие даты, выписки банков, материалы внутреннего аудита, заключения раз­ных экспертиз, ведомости движения денежных средств и пр.

Тщательно следует изучать кассовые операции по выдаче сумм, списываемых на производственные и другие счета без последующей подачи отчетов об их использова­нии. Важным элементом аудита кассовых операций яв­ляется проверка правильности их отражения на счетах бухгалтерского учета, в журналах-ордерах и ведомостях к ним. Для этого арифметическим подсчетом по каждой строке журнала-ордера и ведомости определяют правиль­ность итогов. Каждая итоговая сумма журнала-ордера и ведомости сравнивается с итогами приходования и выда­чи денег соответствующего кассового отчета. После этого изучают правильность разнесения хозяйственных операций с отчета кассира в журнал-ордер и ведомость по соответ­ствующим корреспондирующим счетам. Результаты такой проверки оформляют соответствующими таблицами, кото­рые прилагают к материалам аудита (табл. 17, 18, 19).

При обнаружении подделок кроме ведомости необхо­димо составить отдельный документ (табл. 20).

Таблица 17

Ведомость (журнал) выявления аудитором неправильно оформленных кассовых документов

Код	№ п/п	Журнал ордер		Название и содержание документа	Сумма, тыс. крб.	Сущность нарушений	Лица, ответственные за нарушения	Мероприятия по устранению нарушений
		№	Дата
	1	1	26. 05 95	Расходный кассовый ордер № 103 от 25 05 95 на выплату И. И. Судоменко за текущий ремонт	17700	На счете И. И. Судоменко нет подтверждения о выполнении работы, акт приемки работ отсутствует	Бухгалтер А. А. Кравец кассир А. В. Родь
И т. д.
ВСЕГО

Аудитор _________________________________ А А Сидоров

^{(подпись)}

Таблица 18

Ведомость (журнал) выявленных аудитором случаев неправильного использования денежных средств в кассе

за период с 1 марта 1994 г по 1 марта 1995 г

;Код

Журнал ордер, ведомость

документ

Операция

Сумма убытка; тыс. крб.

Сущность нарушения

Ответственные лица

Мероприятие по устранению нарушений

Название

Дата

Но­мер

Краткое содержание

Гумма тыс. крб.

совершившие операцию

разрешившие операцию

Месяц

№

Март

1

Расходный кассовый ордер

140395

20

Премия экономисту В. В. Бугу

9000

9000

Отсутствие предназначенных средсгв, работает 1 мес.

Главный бухгалтер

Руководитель предприятия

И т. д.

ВСЕГО

Аудитор ___________________________ А. А. Сидоров

^{(подпись)}

Таблица 19

Ведомость выявленных аудитором нарушений финансовой дисциплины должностными лицами

Код	ведомость		Сума, тыс. крб.	Название и сущность операции	Характер подделки первичного документа	Лица, ответственные за подделки	Мероприятия по устранению
	№	Дата
	1	30. 05. 95	20300	По расходному кассовому ордеру № 15 от 27 05 95 г списано со счета "Касса" для зачисления на расчетный счет в банке 51 493 тыс. крб, фактиче­ски сдано 31 193 тыс. крб.	Подделка квитанции и выписки банка	Заместитель главного бухгалтера С. С. Зоря, на которую были возложены обязан нос г и кассира
И т. д.
Всего:

Аудитор ___________________________ А. А. Сидоров

^{(подпись)}

Таблица 20

Ведомость выявленных аудитором нарушений законодательства и других документов, регламентирующих хозяйственно-финансовую деятельность и состояние бухгалтерского учета

За период с 1 марта 1995 года по 1 марта 1996 года.Код

ведомость

регистр, отчет

Краткое содержание нарушения

Сущность нарушения или ошибки

Ответственные лица, допустившие нарушение

Мероприятия по устранению

Месяц

№

Название

Дата

№

Март

1

Отчет кассира

30 03 95

1

За месяц составлен один отчет

В соответствии с порядком ведения кассовых операций в народном хозяйстве Украины отчет должен составляться ежедневно

Главный бухгалтер, кассир

И т. д.

Всего:

Аудитор ___________________________ А. А. Сидоров

^{(подпись)}

При исследовании денежных операций аудитору не­обходимо запросить из соответствующего отделения бан­ка справку о выданных чековых книжках за весь изучае­мый период. Для того чтобы не было никаких сомнений, что полученные из банка деньги оприходованы своевре­менно и полностью, нужно сверить записи в журнале-ордере по счету "Касса" и кассовой книге с суммами на корешках чековых книжек и в выписках с расчетного сче­та. Кроме того, следует обратить особое внимание на счет "Денежные средства в пути".

Для проверки правильности использования наличных денег, соблюдения предельных размеров расходов целе­сообразно составить вспомогательную таблицу (табл. 21).

Из табл. 21 видно, что из полученных денег на оплату труда и социальное страхование (18600 + 1456) = 20 056 тыс. крб. фактически использовано (18 150 + 1412) = 19 562 тыс. крб., т. е. на 1494 тыс. крб. мень­ше, чем было предназначено. На командировки истрачено на (1412 - 1270) == 172 тыс. крб. больше, чем получено. Следовательно, можно сделать вывод, что деньги, полу­ченные на оплату труда, использованы не по назначению.

Для контроля неполного оприходования денег, полу­ченных из банка, производят глубокую проверку за весь период, сопоставляя данные корешков чеков с выписками из банка, данными кассовой книги и отчета кассира по датам. Если деньги оприходованы в кассу из других ис­точников, то их проверяют методом встречных проверок. Например, руководитель одного предприятия длительное время выдавал в распоряжение отдельных граждан при­надлежащие предприятию транспортные средства для доставки продуктов на рынки разных городов. Плату за

Таблица 21

Расчет правильности использования денежных средств,

тыс. крб,

Код

№ п/п

Наиме­нова­ние доку­мента, реги­стра

Ме­сяц

Целевое назначение оприходованных сумм

Целевое расходование денег

Оплата труда

Соци­альное страхо­вание

Коман­диров­ки

Хозяй­ствен­ные и прочие расхо­ды

Выплаты по со­циаль­ному страхо­ванию

Коман­диров­ки

.Хозяйственные и прочие расходы

Сдано в банк

1

Май

18600

1456

1240

-

1В 150

1412

18 150

1280

И т. д.

Аудитор ____________________________ А. А. Сидоров

^{(подпись)}

это кассир оформлял приходными ордерами, корешки которых вручал плательщикам. Ордера при выписке в книгу регистрации не заносились и не нумеровались что позволило руководителю предприятия и кассиру уничтожить часть ордеров, изъять из кассы и присвоить значи­тельную сумму. Эти злоупотребления были раскрыты потому что были сопоставлены листы на выезд автомобилей и приходные ордера на прием денег.

Изучают также сроки нахождения в кассе сумм невыплаченной заработной Платы 0-5 дней), своевременность сдачи в банк депонированных сумм. Необходимо выяс­нить, какого числа и в какой сумме получены деньги из банка по чекам и когда списаны выплаченные суммы по кассе. Неиспользованные суммы сопоставляют с суммой внесенной на расчетный счет в банк.

Исследуя денежные операции, аудитор обращает внимание на своевременность сдачи денег в банк и ре­альность сумм на счете "Денежные средства в пути" а также на соблюдение лимита денежных средств в кассе

При изучении кассовых операций необходимо опре­делить правильность корреспонденции счетов по опера­циям получения денег и их расходования.