Тема 6. Облік та аудит страхових резервів.

МЕТОДИЧНІ ПОРАДИ ДО ВИВЧЕННЯ ТЕМИ

Поняття страхових резервів та їх склад згідно з Законом україни “Про страхування”. Страхові резерви - об`єктивно необхідний елемент кругообігу грошових коштів страхової компанії. Вони уособлюють ту частку ресурсів страхової компанії, яка за звичайних умов діяльності достатня для сплати страхового відшкодування по укладених договорах страхування.

Поняття страхових резервів в такому розумінні вперше визначене в Законі України «Про страхування», стаття 30 якого зазначає: «Страхові резерви утворюються страховиками з метою забезпечення майбутніх виплат страхових сум і страхового відшкодування залежно від видів страхування (перестраховування)». Таким чином, у вітчизняну практику вперше був впроваджений законодавчо визначений термін «страхові резерви». Крім того, для страховиків був встановлений режим обов`язковості формування страхових резервів.

Наявність страхових резервів вважається необхідною умовою забезпечення платоспроможності страхової компанії, у зв`язку з чим їх формування є обов`язковим для страховиків в усіх розвинених країнах світу. Але потрібно розуміти, що джерелом формування страхових резервів є залучені фінансові ресурси (страхові премії). Через це оцінка обсягів і динаміки зростання страхових резервів носить двоїстий характер. Їх зростання, з одного боку, свідчить про розвиток страхової компанії і про зростання її фінансових можливостей (зокрема, дає змогу: залишати на власному утриманні об`єкти страхування більшої вартості; економити на витратах по залученню капіталу; отримувати більші інвестиційні доходи; підвищувати гарантії виплати страхових відшкодувань), а з іншого боку, свідчить про відповідне зростання грошових зобов`язань страхової компанії перед страхувальниками по укладених договорах.

Згідно з чинним законодавством, страхові резерви поділяються на резерви із страхування життя (їх формують страховики, які проводять страхування життя) і технічні резерви (їх формують страховики, що здійснюють загальні види страхування).

Крім того, окремо від інших видів страхування страховики повинні формувати резерви з медичного страхування і з обов`язкових видів страхування. Згідно з Законом України «Про страхування», окремий перелік резервів з медичного страхування, а також порядок їх формування та обліку може визначатися актами чинного законодавства.

Для забезпечення своїх страхових зобов`язань страховики мають право (ст.29 Закону України «Про страхування») формувати резерви із страхування життя та медичного страхування не тільки за рахунок надходження страхових премій за цими видами страхування, але й за рахунок доходів від інвестування коштів сформованих резервів по цих видах страхування. Джерелом утворення інших страхових резервів є виключно страхові премії.

Страхові резерви в обсягах, що не перевищують технічних резервів, а для страховиків, які здійснюють страхування життя, в обсягах, що не перевищують резервів довгострокових зобов`язань (математичних резервів), утворюються у тих валютах, в яких страховики несуть відповідальність за своїми страховими зобов`язаннями.

До складу резервів із страхування життя українське законодавство відносить:

- резерви довгострокових зобов`язань (математичні резерви);

- резерви належних виплат страхових сум.

Методика формування резервів довгострокових зобов`язань, обсяги страхових зобов`язань залежно від видів договорів страхування життя, а також мінімальні терміни дії договорів страхування життя встановлюються Уповноваженим (наглядовим) органом у сфері страхування.

Величина резервів довгострокових зобов`язань (математичних резервів) обчислюється фахівцями-актуаріями (вони повинні мати відповідний сертитфікат) на основі Методики формування резервів із страхування життя, затвердженої Наказом Укрстрахнагляду № 46 від 23.06.1997 р. і зареєстрованої Міністерством юстиції України.

Щодо резервів належних виплат, то методики їх обчислення не існує. Вони створюються по мірі необхідності задля здійснення страхових виплат при настанні страхових подій за укладеними договорами страхування життя. Тобто резерв належних виплат на звітну дату являє собою зарезервовані несплачені страхові суми, по яких страховик має прийняти рішення щодо виплати за заявою страхувальника (застрахованого) або його спадкоємців у межах страхових сум за договорами.

Страхові резерви за загальними видами страхування, як вже зазначалося, звуться технічними резервами. Ця назва відбиває характерну особливість технічних резервів: абсолютний взаємозв`язок з технологією, з особливостями проведення тих чи інших видів страхування. Вони дозволяють страховикові бачити загальний обсяг своїх зобов`язань за діючими договорами, і розмір цих резервів повинен бути достатнім для відшкодування всіх збитків за укладеними договорами навіть у випадку, якщо нові страхові премії не надходитимуть.

Згідно з чинним законодавством, страховики України зобов`язані формувати і вести облік таких технічних резервів:

• резерви незароблених премій, що включають частки від сум надходжень страхових премій, які відповідають страховим ризикам, що не минули на звітну дату;

• резерви збитків, що включають зарезервовані несплачені суми страхового відшкодування за відомими вимогами страхувальників.

Методика формування резервів незароблених премій визначена Законом України “Про страхування” і Положенням про порядок формування, розміщення і обліку страхових резервів з видів страхування інших, ніж страхування життя, затвердженому Наказом Укрстрахнагляду № 41 від 26.05.1997 р.

Резерви збитків за відомими вимогами страхувальника, так само, як і резерви належних виплат у страхуванні життя, не має якоїсь визначеної окремої методики формування.

Окрім зазначених технічних резервів, формувати які страхові компанії зобов`язані, Законом України “Про страхування” передбачений ще перелік технічних резервів, які вітчизняні страховики мають право формувати за необхідності:

• резерв збитків, які виникли, але ще не заявлені

• резерв катастроф;

• резерв коливань збитковості.

Страховики можуть прийняти рішення про запровадження таких технічних резервів з початку календарного року згідно з встановленою Уповноваженим органом методикою їх формування і обліку. Про це рішення страхові компанії зобов'язані письмово повідомити Уповноважений орган не пізніше ніж за 45 днів до початку календарного року.

Порядок формування технічних резервів страховика. Законом України «Про страхування» визначений порядок формування резерву незароблених премій, який дістав свою деталізацію у вже згадуваному Положенні про порядок формування, розміщення і обліку страхових резервів з видів страхування інших, ніж страхування життя. Логіка формування резерву незаробленої премії випливає із усвідомлення того факту, що стосунки між страховиком і страхувальником мають договірний характер і ростягнуті у часі відповідно до терміну дії договору страхування. Виходячи з цього, зрозуміло, що отримана страховиком на початку дії договору страхова премія повинна забезпечити страховий захист протягом всього терміну стосунків між сторонами страхової угоди. Тому вона не відразу стає повною власністю страховика, а заробляється ним поступово, з плином часу дії договору страхування. Поділ страхової премії на зароблену і незароблену існує постійно. Змінюється лише співвідношення між цими частками єдиного цілого, причому пропорційно строку, що залишився до закінчення терміну дії договору страхування: окільки вважається, що переважна більшість страхових ризиків рівномірно розподілені у часі, то і страхова премія має заробляється страховиком у тій же пропорції, у якій спливає термін дії договору страхування.

У практиці західноєвропейських страховиків резерв незаробленої премії має також назву «резерв перехідних внесків (премій)». Вважається, що він не є резервом у повному розумінні слова, а лише статтею балансу, яка розмежовує облік надходжень страхових премій між суміжними звітними періодами. У наступний звітний період переносяться ті частки страхових премій, сплачені страховикові у попередньому звітному періоді, які стосуються покриття ризиків протягом наступного звітного періоду після дати, на яку був складений баланс. Оскільки фінансовий результат страховика за підсумками звітного періоду (прибуток або збиток) визначається як різниця між отриманими доходами і здійсненими витратами, то зрозуміло, що в цьому процесі має брати участь тільки та частка страхової премії, яка є заробленою на звітну дату. Таким чином, можна легко усвідомити, що резерв незаробленої премії має дуже важливе значення не лише з точки зору забезпечення платоспроможності страховика, але й з точки зору точного визначення його фінансових результатів.

Згідно із чинним законодавством, величина резервів незароблених премій на будь-яку звітну дату встановлюється залежно від часток надходжень сум страхових платежів (страхових премій, страхових внесків), які не можуть бути меншими 80 відсотків загальної суми надходжень страхових платежів (страхових премій, страхових внесків), з відповідних видів страхування у кожному місяці з попередніх дев'яти місяців (розрахунковий період) і обчислюється в такому порядку:

частки надходжень сум страхових премій за перші три місяці розрахункового періоду множаться на одну четверту;

частки надходжень сум страхових платежів (страхових премій, страхових внесків) за наступні три місяці розрахункового періоду множаться на одну другу;

частки надходжень сум страхових платежів (страхових премій, страхових внесків) за останні три місяці розрахункового періоду множаться на три четвертих;

одержані добутки додаються.

Останній місяць розрахункового періоду буде складатися із кількості днів на дату розрахунку.

Величина резервів незароблених премій відображається у відповідній окремій статті балансу страховика як технічні резерви. Збільшення (зменшення) резерву незароблених премій у звітному періоді відповідно зменшує (збільшує) величину заробленої страхової премії.

Слід зауважити, що величина резерву незаробленої премії формується виходячи з усієї суми надходжень страхових премій у звітному періоді, без вирахування часток страхових премій, сплачених перестраховикам у випадках перестрахування ризиків. Такий підхід має свою логіку, бо вважається, що сукупний обсяг страхових резервів повинен відбивати повну суму страхових зобов`язань прямого страховика, який за будь-яких умов залишається відповідальним перед страхувальниками у повному обсязі. Але відразу виникає питання щодо обліку тієї частки резерву незароблених премій, яка уособлює страхові премії, сплачені перестраховикам. Для вирішення цього питання Закон України «Про страхування» запровадив таке поняття, як «права вимоги до перестраховиків», яке знайшло подальше тлумачення у Положенні про порядок формування, розміщення і обліку страхових резервів з видів страхування інших, ніж страхування життя. Положення, зокрема, зазначає, що при здійсненні операцій перестраховування частки страхових премій, що були сплачені за договорами перестраховування, формують права вимоги до перестраховиків і обліковуються як суми часток перестраховиків у резервах незароблених премій. Обсяги страхових резервів у перестрахувальника при цьому не зменшуються.

Суми часток перестраховиків у резервах незароблених премій на звітну дату обчислюються залежно від сум часток страхових премій, які були сплачені перестраховикам протягом розрахункового періоду, у такому порядку:

сума часток страхових премій, сплачених перестраховикам протягом перших трьох місяці розрахункового періоду, множиться на одну четверту;

сума часток страхових премій, сплачених перестраховикам протягом наступних трьох місяці розрахункового періоду, множиться на одну другу;

сума часток страхових премій, сплачених перестраховикам протягом останніх трьох місяці розрахункового періоду, множиться на одну четверту;

одержані добутки додаються.

Тобто, частка перестраховиків у резерві незароблених премій обчислюється за такою ж методикою, як і сам резерв.

Збільшення (зменшення) сум часток перестраховиків у резерві незароблених премій у звітному періоді відповідно збільшує (зменшує) зароблені страхові премії і, таким чином, відбивається на кінцевому фінансовому результаті страхової компанії.

Резерв збитків утворюється страховиком при наявності відомих вимог страхувальників (перестрахувальників) на звітну дату, що підтверджується відповідними заявами. Тобто резерв збитків утворюється тоді, коли страховик отримує від страхувальника повідомлення про страхову подію і заяву про сплату відшкодування. Резервується певна сума залежно від можливого обсягу збитків у межах страхової суми за договором. Величина резерву збитків на звітну дату, таким чином, є сумою зарезервованих несплачених сум страхового відшкодування, по яких не прийнято рішення про повну або часткову відмову у виплаті.

Величина резервів збитків відображається у відповідній окремій статті балансу страховика як технічні резерви.

Сума збільшення величини резервів збитків у звітному періоді належить до витрат страховика, а сума зменшення - до доходів від страхової діяльності. Вимоги до перестраховиків стосовно їхньої частки у відшкодуванні збитків при настанні страхових випадків у звітному періоді формують права вимоги до перестраховиків і обліковуються як частка перестраховиків у резервах збитків. Збільшення (зменшення) суми таких вимог до перестраховиків у звітному періоді відповідно збільшує (зменшує) дохід від страхової діяльності. Очевидно, що зміни резерва збитків на звітну дату (в тому числі прав вимог до перестраховиків у резерві збитків) у порівнянні з попередньою звітною датою прямим чином впливають на фінансовий результат страховика за підсумками звітного періода. Тому дуже важливим (особливо наприкінці звітного періоду) є своєчасне та якомога більш точне визначення величини резерву збитків.

Бухгалтерський облік страхових резервів. Для відображення страхових резервів у бухгалтерському обліку страхові компанії, згідно з затвердженим Міністерством фінансів України Планом рахунків, використовують пасивний рахунок 49 “Страхові резерви”.

Цей рахунок має законодавчо визначені субрахунки, на яких здійснюється окремий облік страхових резервів за їх видами:

491 “Резерви незароблених премій”;

492 “Резерви збитків”;

493 “Інші страхові резерви”.

На окремих, закодавчо визначених субрахунках рахунку 49 ведеться облік частки перестраховиків в технічних резервах цедента:

494 “Частка перестраховиків у резервах незароблених премій”;

495 “Частка перестраховиків у резервах збитків”;

496 “Частка перестраховиків у інших страхових резервах”;

Крім того, рахунок 49 має також законодавчо визначені субрахунки, які призначені для обліку результату зміни технічних резервів страховика:

497 “Результат зміни резервів незароблених премій”

498 “Результат зміни резервів збитків”.

За кредитом субрахунку 491 у кореспонденції з дебетом субрахунку 497 відображається обчислена на звітну дату величина резервів незароблених премій.

За кредитом субрахунку 492 у кореспонденції з дебетом субрахунку 498 відображається обчислена на звітну дату величина резервів збитків.

За дебетом субрахунків 491 та 492 у відповідній кореспонденції з кредитом субрахунків 497 та 498 відображається величина резервів незароблених премій та величина резервів збитків, обчислена на минулу звітну дату.

Сальдо за рахунками 491 та 492 на звітну дату покзує величину відповідного технічного резерву, яка буде відображатися у фінансовій звітності страховика на цю звітну дату.

За дебетом субрахунку 494 у кореспонденції з кредитом субрахунку 497 відображається сума часток перестраховиків у резервах незароблених премій на звітну дату.

За дебетом субрахунку 495 у кореспонденції з кредитом субрахунку 498 відображається сума часток перестраховиків у резервах збитків на звітну дату.

За кредитом субрахунків 494 та 495 у відповідній кореспонденції з кредитом субрахунків 497 та 498 відображається сума часток перестраховиків у резервах незароблених премій і у резервах збитків на минулу звітну дату.

Щомісяця субрахунок 497 “Результат зміни резервів незароблених премій” закривається списанням з нього сум у кореспонденції з субрахунком 703 “Дохід від реалізації робіт, послуг” рахунку 70 “Доходи від реалізації”, а субрахунок 498 “Результат зміни резервів збитків” закривається списанням з нього суми у кореспонденції з рахунком 791 “Результат основної діяльності” рахунку 79 “Фінансові результати”.

На субрахунках 493 та 496 ведеться облік всіх інших страхових резервів, які формуються страховиками у випадках, передбачених чиним законодавством.

Рахунок 49 «Страхові резерви», згідно з Планом рахунків бухгалтерського обліку та Інструкцією щодо його використання, кореспонлує:

за дебетом з кредитом рахунків	за кредитом з дебетом рахунків
49 «Страхові резерви»	49 «Страхові резерви»
70 «Доходи від реалізації» (субрахунок 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг»)	70 «Доходи від реалізації» (субрахунок 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг»)
79 «Фінансові результати» (субрахунок 791 «Результат основної діяльності»)	79 «Фінансові результати» (субрахунок 791 «Результат основної діяльності»)

Аудит страхових резервів. Аудит страхових резервів має на меті перевірку:

1. дотримання страховою компанією законодавчих вимог щодо обов`язкового формування певних видів страхових резервів;

2. достатності страхових резервів, яка обумовлюється виконанням страховою компанією законодавчо встановленого порядку їх формування;

3. правильності обчислення страхових резервів з арифметичної точки зору, правильності визначення частки перестраховиків у страхових резервах;

4. правильності відображення у бухгалтерському обліку руху страхових резервів;

5. відповідності обсягів страхових резервах, відображених у різних формах фінансової звітності, даним бухгалтерського обліку страхових резервів;

6. правильності списання результату зміни резерву незаробленої премії і резерву збитків;

7. ведення аналітичного обліку страхових резервів за окремими видами страхування, які здійснює страхова компанія;

8. обчислення та облік резервів довгострокових зобов`язань зі страхування життя окремо по кожному договору страхування.

Література

ПИТАННЯ ДЛЯ ТЕОРЕТИЧНОГО ОПРАЦЮВАННЯ

1. Поняття страхових резервів та їх склад згідно з Законом України “Про страхування”.

2. Порядок формування технічних резервів.

3. Бухгалтерський облік страхових резервів.

4. Аудит страхових резервів та його завдання.