Бухгалтерський облік / Тема 8

Тема 8

Бухгалтерський облік основних господарських процесів

1. Облік процесу постачання

• Облік придбання необоротних активів

• Облік придбання запасів

2. Облік процесу виробництва

3. Облік процесу реалізації

4. Облік фінансових результатів

1

Для здійснення господарської операції підприємство повинно мати відповідні ресурси, тобто необоротні і оборотні активи.

Одним із важливих завдань бухгалтерського обліку є надання користувачам інформації про наявність та рух необоротних активів та запасів. Для цього бухгалтерія виконує наступні функції.

1. Здійснює перевірку правильності документального оформлення придбання необоротних активів

2. Проводить оцінку придбаних або створених необоротних активів

3. Відображає на рахунках бухгалтерського обліку операції, пов’язані з придбанням або створенням необоротних активів

1. Процес документування операцій з придбання необоротних активів (основних засобів, ІНМА, нематеріальних активів) здійснюється наступним чином між постачальником і покупцем укладається угода, відповідно до якої постачальник зобов’язується поставити відповідні необоротні активи, а покупець зобов’язується їх оплатити

Умовами договору може бути передбачена, як попередня так і наступна оплата.

Операція відпуску основних засобів, ІНМА, нематеріальних активів покупцеві оформляються постачальником шляхом виписки накладної (у двох примірниках).

При цьому представник підприємства покупця має пред’явити постачальнику довіреність.

Довіреність виписує бухгалтерія покупця, в цьому документі зазначається прізвище, ім’я та по-батькові довіреної особи, дані її паспорту, найменування цінностей які підлягають одержанню, їх кількість (прописом), найменування постачальника, його реквізити.

Підпис довіреної особи завіряється підписами директора та головного бухгалтера (якщо він передбачений підприємством) і завіряється печаткою підприємства.

Номер і дата довіреності зазначається в накладній на відпуск.

Крім накладної на відпуск необоротних активів бухгалтерія продавця повинна виписати податкову накладну (в 2 примірниках) 1 видається покупцю і є підставою для відображення в бухгалтерському обліку підприємства покупця податкового кредиту з ПДВ, а продавець на підприємстві другого примірника податкової накладної відображає податкові зобов’язання з ПДВ.

Для зарахування придбаних основних засобів або ІНМА до складу активів підприємства на підприємстві, яке придбало ці активи комісія складає акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів.

Стосовно нематеріальних активів - … активи зараховуються до складу нематеріальних активів об’єктів права інтелектуальної власності.

Таким чином, накладна, податкова накладна та зазначені акти є підставою для відображення в бухгалтерському обліку операцій з придбання необоротних активів.

2. Оцінка необоротних активів здійснюється за правилами, які встановлені П(С)БО 7 «Основні засоби», 8 «Нематеріальні активи», 32 «Інвестиційна нерухомість».

Придбані за плату основні засоби зараховуються на баланс підприємства, до складу активів за первісною вартістю, яка включає наступні витрати:

1. Суми, що сплачуються постачальнику (згідно договору) без ПДВ

2. ПДВ, якщо він не відшкодовується підприємству (див. 6 тему)

3. Ввізне мито, при імпортуванні основних засобів

4. Державне мито, інші реєстраційні збори

5. Витрати зі страхування ризику доставки

6. Витрати транспортування та монтажу

До первісної вартості придбаних основних засобів не включаються відсотки за кредит, крім фінансових витрат, які входять до складу собівартості кваліфікаційних активів відповідно до П(С)БО 31 «Фінансові витрати».

До складу первісної вартості нематеріальних активів включають вартість придбання без ПДВ, мито, інші витрати, пов’язані з їх придбанням і доведенням до стану, в якому нематеріальний актив використовується за призначенням.

Якщо необоротні активи, які внесені до статутного капіталу зараховуються на баланс підприємства за справедливою вартістю, яка погоджена засновниками.

Якщо необоротні активи виготовляються, створюються самим підприємством, то їх первісна вартість формується виходячи із матеріальних витрат, витрат на оплату праці, витрат на внески на пенсійне та соціальне страхування, інші витрати безпосередньо пов’язані із виготовленням основних засобів або створення нематеріальних активів.

Таким чином, поточний облік наявності та руху необоротних активів здійснюється за первісною вартістю, але в балансі основні засоби та нематеріальні активи показуються за залишковою вартістю, яка визначається як різниця між первісною вартістю та сумою зносу по основних засобах, або накопиченою амортизацією по нематеріальних активах. Первісна і знос показуються в балансі довідково.

Після проведення оцінки необоротних активів бухгалтерія відображає в обліку згідно з первинними документами операції з придбання або виготовлення основних засобів, ІНМА та нематеріальних активів.

При цьому бухгалтерський облік повинен забезпечити надання наступної інформації:

1. По-перше, про обсяг капітальних інвестицій, який дорівнює сумі витрат, пов’язаних з придбанням або виготовленням, створенням необоротних активів.

Для обліку капітальних інвестицій, призначений активний рахунок 15 «Капітальні інвестиції» за дебетом відображається збільшення капітальних інвестицій (в тому числі пов’язаних з придбанням), по кредиту – зменшення їх одночасно зі збільшенням первісної вартості придбаних, виготовлених необоротних активів.

Дебетове сальдо означає суму незавершених капітальних інвестицій і відображається в 1 розділі активу балансу.

2. По-друге, про наявність та рух необоротних матеріальних і нематеріальних активів, в тому числі:

• Рахунок 10 «Основні засоби» призначені для обліку власних або орендованих на умовах фінансового лізингу Основних засобів за дебетом рахунку 10 відображається збільшенням основних засобів, їх дооцінка та сума витрат, пов’язаних з поліпшенням основних засобів.

За кредитом – зменшення основних засобів та їх уцінка.

Дебетове сальдо означає первісну вартість основних засобів, які обліковуються у складі необоротних активів на певну дату.

• Рахунок 11 «ІНМА». За дебетом відображається ІНМА, їх полегшення, дооцінка, по кредиту – зменшення, уцінка.

Дебетове сальдо рахунку 11 – це первісна вартість ІНМА, які є в залишку на певну дату.

• Рахунок 12 «Нематеріальні активи» за дебетом відображається збільшенням нематеріальних активів, їх дооцінка, за кредитом – зменшення, уцінка.

Дебетове сальдо характеризує первісну вартість наявних нематеріальних активів на певну дату.

3. Стан розрахунків з постачальниками, підрядниками. Для обміну кредиторської зобов’язаності за одержані, але неоплачені необмежені активи використовують пасивний рахунок 63 «Розрахунок з постачальниками і підрядниками»

За кредитом відображається збільшення зобов’язань, за дебетом – їх погашення.

Кредитове сальдо характеризує залишок зобов’язань на певну дату.

Якщо умова договору передбачена авансова оплата за необоротні активи, то для обміну дебіторської зобов’язаності за виданими авансами застосовується активний рахунок 371.

4. Крім синтетичного обліку бухгалтерія повинна вести аналітичний облік необоротних активів, об’єктами аналітичного обліку є окремі групи основних засобів, ІНМА, нематеріальних активів, а також окремі об’єкти основних засобів, ІНМА, НА.

Регістром аналітичного обліку є інвентарна картка.

Операції з придбання, або виготовлення необоротних активів відображається наступною кореспонденцією рахунків:

1. Придбано за плату ОЗ, їх вартість згідно з накладною 30 тис., ПДВ – 6 тис., загальна вартість, що підлягає платі – 36 тис. Сума ПДВ підтверджується податковою накладною.

Витрати з доставки 2400 у т.ч. ПДВ.

Витрати з монтажу 3000 з урахуванням ПДВ.

Відображаємо суму капітальних інвестицій, пов’язаних з придбанням зазначених ОЗ:

Д 152 К 631 СУМА – вартість придбання без ПДВ 30 000,00

Д 152 К 685 СУМА – вартість доставки без ПДВ 2 000,00

Д 152 К 685 СУМА – вартість монтажу без ПДВ 2 500,00

Таким чином загальна сума капітальних інвестицій, тобто витрат, пов’язаних з придбанням ОЗ становить 34 500 грн.

Оскільки наше підприємство є платником ПДВ і придбані ОЗ використовуються в операціях, які оподатковується ПДВ. Наше підприємство має право на податковий кредит, це означає, що сума ПДВ, яка погашається постачальником, у зв’язку з придбанням ОЗ відшкодовується нашому підприємству із бюджету, як правило шляхом зарахування у зменшення податкових зобов’язань перед бюджетом.

Д 641 К 631 СУМА 6000

685 400

500

Всього 6900

На суму ПДВ зазначених в податкових накладних 6000 грн., 400 грн., 500 грн.

Придбані ОЗ на підставі акту приймання, передачі вводяться в експлуатацію.

Д 10 К 152 СУМА 34 500,00

2. Виготовлені ОЗ господарським способом. У зв’язку з цим підприємством понесені наступні витрати:

• Списано використані матеріали:

Д 152 К 201 СУМА 11 200,00

• Нарахована оплата праці, що займався виготовленням ОЗ:

Д 152 К 661 СУМА 10 000,00

• Нараховані внески на пенсійне і соціальне страхування, виходячи із витрат на оплату праці персоналу, що займався виготовленням ОЗ

Д 152 К 65 СУМА 3 800,00

Таким чином загальна сума капітальних інвестицій, понесених підприємством у зв’язку з виготовленням ОЗ становить:

11 200 + 10 000 + 3 800 = 25 000

Це сума є первісною вартістю виготовлених ОЗ.

Зарахування яких до складу необоротних активів відображається записом:

Д 10 К 152 СУМА 25 000,00

Аналогічними записами відображаються операції з придбання ІНМА та нематеріальних активів.

Відмінність в тому, що застосовуються субрахунки відповідно 153, 154 і замість рахунку 10 – відповідно рахунки 11, 12.

3. Одержано безкоштовно необоротні активи:

Д 10, 11, 12 К 424

4. Одержано необоротні активи, як внесок до статутного капіталу:

Д 10, 11, 12 К 46

1.2

Постачання запасів здійснюється відповідно до складених угод постачальниками.

Для одержання запасів безпосередньо від постачальника або від перевізника бухгалтерія видає представнику покупця довіреність.

Максимальний термін її 10 днів.

Перед видачею цей документ реєструється в журналі встановленої форми, в якому бухгалтерія потім робить відмітку про використання довіреності.

Довіреність підтверджує повноваження представника покупця на отримання товарно-матеріальних цінностей від постачальника або перевізника.

Довіреність залишається в постачальника, а фактичний відпуск цінностей підтверджується накладною, один примірник якої видається покупцю і править підставою для підтвердження переходу права власності на матеріальні цінності від продавця до покупця, тому в накладній обов’язково мають бути підписи матеріально-відповідальних осіб, постачальника і покупця.

Підприємство продавець крім накладної виписує податкову накладну за умови, що таке підприємство є платником ПДВ.

Податкова накладна виписується продавцем в момент виникнення податкових зобов’язань з ПДВ.

Податкові зобов’язання з ПДВ нараховуються за датою здійснення першої події або ж одержання від покупця авансу, або ж за датою поставки.

Перший примірник податкової накладної видається підприємству-покупцю, де використ. Для підтвердження права на податковий кредит ПДВ.

Податковий кредит з ПДВ – се сума на яку підприємство-покупець має право зменшити податкові зобов’язання з ПДВ.

Право на податковий кредит, яке обов’язково підтверджується накладною виникає за датою здійснення 1 події або ж перерахунку авансу постачальнику, або за датою отримання від постачання товарно-матеріальних цінностей.

Для проведення розрахунків з постачальником за отримані запаси або ж для перерахунку йому авансу застосовується одна з найпоширеніших форм безготівкових розрахунків, при якій розрахунковим документом є платіжне доручення.

Платіжне доручення виписує платник, який передає цей документ банку для списання коштів з поточного рахунку платника і зарахування цих коштів на поточний рахунок одержувача.

Операція перерахування коштів для оплати підтверджується випискою банку з поточного рахунку.

Придбані запаси визнаються активом за умови, що вони принесуть підприємству економічну вигоду, а їх оцінка може бути проведена достовірно.

Правила оцінки запасів визначені П(С)БО 9 «Запаси».

Запаси зараховуються до складу активів за первісною вартістю, при цьому первісна вартість придбаних за плату запасів включає наступні витрати, які формують фактичну собівартість придбаних запасів:

1. Суми, що підлягають сплаті постачальнику, згідно з договором за вирахуванням ПДВ, за умови, що цей податок відшкодовується підприємству.

2. Ввізне мито, при імпортування запасів.

3. ПДВ, сума якого не відшкодовується даному підприємству, це має місце тоді, коли підприємство-одержувач не платник ПДВ, або є платником ПДВ, але придбані запаси використовуються в операціях, які не оподатковуються ПДВ.

4. ТЗВ – (у тому числі витрати зі страхування ризику транспортування)

Облік ТЗВ може здійснюватись за такими варіантами:

• ТЗВ включаються безпосередньо до первісної вартості окремого матеріалу одержаних цінностей

• ТЗВ обліковуються на окремому аналітичному рахунку, який відкривається до відповідного синтетичного рахунку 20, 28.

В кінці місяця визначається середній відсоток ТЗВ за формулою:

ТЗВ% = ТЗВпоч. + ТЗВ за міс. / Зал. Зап. Поч.. відповідного виду + Запаси даного виду, що надійшли за місяць

Для того, щоб визначити суму ТЗВ, яка відноситься до вибулих запасів необхідно вартість вибулих запасів певного виду помножити на середній відсоток ТЗВ.

5. Інші прямі витрати, які безпосередньо пов’язані з придбанням запасів.

Не включаються до первісної вартості запасів:

1. Відсотки за кредит

2. Понаднормовані трати

3. Загальновиробничі витрати

4. Витрати на збут

Запаси, які внесені засновниками до статутного капіталу зараховуються на баланс підприємства згідно з погодженою засновниками справедливою вартістю.

Якщо запаси одержано безплатно, вони включаються до складу активів також за справедливою вартістю.

В балансі запаси показуються за найменшою із 2 оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації.

Чиста вартість реалізації – це можлива вартість продажу за вирахуванням можливих витрат на збут.

Отже, якщо запаси після придбання з певних причин втратили корисні властивості, то їх необхідно уцінити для того, щоб в балансі показати за найменшою з 2 оцінок.

Для узагальнення інформації про наявність та рух запасів, використовуються відповідні рахунки.

Зокрема, придбані запаси обліковуються на рахунках 20, 22, 28.

По дебету рахунку 20 та 22 відображається первісна вартість придбаних матеріальних цінностей по кредиту їх вибуття.

Дебетове сальдо характеризує залишок відповідно виробничих запасів або МШП за первісною вартістю, яка дорівнює фактичній собівартості.

Показується у 2 розділі активу балансу.

По дебету рахунок 28 відображається надходження товарів за первісною вартістю, за кредитом їх вибуття.

Дебетове сальдо характеризує залишок товарів, зокрема по субрахунку 281 «Залишок товарів на складі»

1. Придбання запасів відображається наступною кореспонденцією рахунків:

1. Придбано виробничі запаси (матеріали) від українського постачальника з наступною оплатою на суму 120 тис. в т.ч. 20 тис. ПДВ.

2. Витрати з доставки складають 3600, з урахуванням ПДВ 600 грн.

3. Витрати за розвантаження матеріалів у вигляді нарахувань оплати праці та внески на пенсійне та соціальне страхування становлять 400 грн. та 150 грн.

Отже, в обліку необхідно одержати інформацію про первісну вартість придбаних запасів за дебетом субрахунку 201.

Про суму нарахувань зобов’язань перед перевізником (кредит 631/685), постачальником кредитом субрахунку 631, перед персоналом – кредит 661, перед органами страхування – кредит 65.

Інформація про суму податкового кредиту: по дебету 641

Для одержання зазначеної інформації бухгалтер складає наступну кореспонденцію рахунків:

Д К СУМА

201 631 100 000,00

641 631 20 000,00

201 631(685) 3000,00

641 631(685) 600,00

210 661 400,00

201 65 150,00

Таким чином, первісна вартість придбаних матеріалів дорівнює 103 550 грн.

Загальна сума податкового кредиту: 20 600 грн.

Сума зобов’язань перед постачальником: 120 000 грн.

Перед перевізником: 3600 грн.

2. Отримана сировина за попередньою оплатою, при цьому постачальнику сплачено авансом 480 тис. грн.., отже на суму сплаченого авансу.

Д 371 К 311 480 000,00

При наявності податкової накладної, одержаної від постачальника за 1 подією (оплатою) відображається податковий кредит з ПДВ.

Д 641 К 644 80 000,00

На підставі накладної оприбутковується сировина, одержана в рахунках сплаченого авансу.

Д 201 К 371 400 000,00

І на суму ПДВ, яка не включається в податковий кредит, тому що податкові зобов’язання були зменшені в момент оплати.

Д 644 К371 80 000,00

Аналогічно придбання МШП і товарів (22, 28)

2. Одержано виробничі запаси, МШП, товари як внесок до статутного капіталу

Д 20, 22, 28 К 46

2. Одержано запаси безоплатно

Д 20, 22, 28 К 718

2

Облік процесу виробництва.

Бухгалтерський облік повинен забезпечити одержання інформації про витрати, пов’язані з виробництвом продукції, виконанням робіт, наданням послуг, а також про собівартість виготовленої продукції виконаних робіт-послуг.

Для узагальнення інформації про витрати виробництва застосовується активний рахунок 23 «Виробництво». Дебетовий оборот даного рахунку характеризує загальну суму витрат на виробництво продукції, виконання робіт, послуг понесених підприємством протягом звітного періоду.

Кредитовий оборот характеризує фактичну виробничу собівартість випущеної із виробництва готової продукції, виконаних робіт, послуг.

Таким чином дебетове сальдо рахунку 23 характеризує фактичну собівартість незавершеного виробництва.

Отже, сальдо рахунку 23 показується у 2 розділі активу балансу за фактичною виробничою собівартістю.

Витрати на виробництво поділяються на:

• Прямі – це витрати, які можливо віднести безпосередньо до конкретного об’єкту витрат економічно доцільним шляхом. Тобто, як правило, за даними первинного документу

Прямі витрати обліковуються за дебетом рахунку 23 протягом місяця, зокрема, прямі матеріальні витрати:

Д23 К20 (за субрахунками).

Прямі витрати на оплату праці виробничого персоналу

Д23 К661

Нарахування внесків

Д23 К65

• Загальновиробничі – це витрати, які пов’язані з організацією і управлінням виробництвом:

Кореспонденція рахунків з обліку загальновиробничих витрат

Нарахована оплата праці загальновиробничого персоналу:

Д91 К661

Нараховані внески на пенсійне забезпечення та соціальне страхування виходячи із оплати праці загальновиробничого персоналу:

Д91 К65(за субрахунками)

Нарахована амортизація основних засобів загальновиробничого призначення

Д91 К131

Нараховані зобов’язання за одержані послуги загальновиробничого призначення (послуги, ремонт, охорона виробничих приміщень, комунальні послуги)

Д91 К631 без ПДВ

Д641 К631 ПДВ

Зарплата апарату управління цехом іншим виробничим підрозділом, амортизація, утримання основних засобів загальновиробничого призначення.

Для обліку загальновиробничих витрат призначений активний рахунок 91 «Загальновиробничі витрати».

За дебетом цього рахунку протягом місяця відображаються понесені підприємством загальновиробничі витрати. В кінці місяця загальна сума цих витрат розподіляється між об’єктами витрат, тобто конкретними видами готової продукції, виконаних робіт, послуг. Розподіляється між конкретними … такий розподіл необхідний для того, щоб до собівартості певного об’єкту була включена відповідна частка загальновиробничих витрат. Після цього загальновиробничі витрати списуються з метою включення їх до фактичної виробничої собівартості записом:

Д23 К91

Таким чином рахунок 91 закривається і в балансі не показується.

Отже, фактична виробнича собівартість готової продукції виконаних робіт, послуг включає наступні витрати:

• Прямі матеріальні витрати

• Прямі витрати на оплату праці

• Інші прямі витрати

• Розподілені загальновиробничі витрати

Не включаються до виробничої собівартості:

• Адміністративні витрати

• Витрати на збут

• Інші операційні витрати

• Фінансові витрати

• Витрати інвестиційної діяльності

• Витрати з податку на прибуток

Для обліку готової продукції передбачений активний рахунок 26 «Готова продукція».

За дебетом вказаного рахунку відображається фактична виробнича собівартість готової продукції, яка оприбуткована на склад із виробництва.

За кредитом – вибуття готової продукції внаслідок продажу, або ж списання через псування, нестачу.

Дебетове сальдо характеризує залишок готової продукції, показується у 2 розділі активу балансу за фактичною виробничою собівартістю.

Випуск готової продукції з виробництва відображається записом:

Д26 К23

Аналітичний облік ведеться за окремими найменуваннями готової продукції, місцями зберігання, матеріально-відповідальними особами.

3

Облік процесу збуту повинен забезпечити одержання наступної інформації:

1. Сума визнаного доходу від реалізації продукції, товарів, робіт послуг. Для цього застосовуються рахунок 70 «Доходи від реалізації», який в балансі не показується, але за структурою використовується як пасивний рахунок. На кредит рахунку 70 записується визнаний дохід від реалізації (обсяг реалізації) з урахуванням ПДВ. На дебет рахунку 70 записується сума ПДВ, інших непрямих податків, а також чистий дохід від реалізації, сума якого переноситься на кредит субрахунку 791 при визначенні фінансового результату. Таким чином рахунок 70 закривається і в балансі не показується.

2. Стан розрахунків з покупцями. Якщо поставка продукції, товарів або виконання робіт, послуг здійснюється з наступною оплатою, виникає необхідність одночасно з доходом від реалізації обліковувати дебіторську заборгованість покупців. Для цього застосовується активний рахунок 36. За дебетом відображається дебіторська заборгованість покупців, замовників їх збільшення, а за кредитом зменшення дебіторської заборгованості в результаті погашення або списання. Таким чином дебетове сальдо характеризує залишок дебіторської заборгованості покупців. Якщо умовами договору передбачена попередня оплата від покупців, то для обліку зобов’язань перед покупцями, які виникають у зв’язку із одержанням від них авансу, застосовується пасивний субрахунок 681. За кредитом відображається збільшення зобов’язань перед покупцями за одержаними авансами. За дебетом – зменшення в зв’язку з іх погашенням або списанням. Таким чином кредитове сальдо характеризує залишок зобов’язань перед покупцями за одержаними авансами.

3. Податкові зобов’язання з ПДВ. Вони виникають в зв’язку з поставкою продукції товарів, робіт, послуг. Нарахування податкових зобов’язань з ПДВ відображається за кредитом субрахунку 641.

4. Собівартість реалізованої продукції товарів, робіт, послуг. Одночасно з обліком визнаного доходу необхідно обліковувати витрати понесені підприємством для одержання цього доходу. До таких витрат перш за все відноситься собівартість реалізації, яка обліковується на активному рахунку 90. За дебетом цього рахунку у розрізі субрахунків показується собівартість реалізованої продукції, товарів, робіт, послуг. А по кредиту списання цієї собівартості при визначенні фінансового результату. Таким чином рахунок 90 закривається і в балансі не показ. Крім собівартості необхідно обліковувати інші витрати, пов’язані зі збутом за дебетом активного рахунку 93.

5. Готова продукція, товари, які реалізовані необхідно виключати зі складу активів підприємства. Для цього робиться запис по кредиту активних рахунків 26 «Готова продукція» і 28 «Товари».