3 Мсфо (ias) 17 «Аренда»

Цель настоящего стандарта состоит в определении соответствующей учетной политики и правил раскрытия информации для применения арендаторами и арендодателями в отношении договоров аренды.

МСФО 17 применяется для учета всех видов аренды, за исключением:

(1) аренды, связанной с разведкой или использованием полезных ископаемых, нефти, природного газа и иных невозобновляемых ресурсов;

(2) лицензионных соглашений в отношении таких объектов, как художественные фильмы, видео записи, театральные постановки, рукописи, патенты и авторские права.

Методы оценки активов, приведенные в МСФО 17 не применяется в отношении:

(1) недвижимости, находящуйся в распоряжении арендатора и отражаемой как инвестиционная собственность (см. МСФО 40 «Инвестиционная собственность»);

(2) инвестиционной собственности, предоставляемой арендодателем по операционной аренде (см. МСФО 40);

(3) биологических активов, находящихся в распоряжении арендатора по договору финансовой аренды (см. МСФО 41 «Сельское хозяйство»),

(4) биологических активов, предоставляемых арендодателем по операционной аренде (см. МСФО 41).

Основные определения

Аренда - это договор, по которому арендодатель передает арендатору в обмен на арендную плату или серию платежей право на использование актива в течение согласованного срока.

Арендодатель – это собственник арендуемых объектов, который предоставляет их пользователю, или «арендатору».

Арендатор использует арендованные объекты и регулярно производит оплату аренды.

Риски - это возможность потерь из-за простоя актива, его технологического устаревания или из-за изменения прибыли при изменении экономических условий.

Выгоды (вознаграждения) - это ожидание прибыльной работы в течение срока экономической службы актива или прибыли от повышения его стоимости.

Дата принятия аренды – это более ранняя из следующих дат: даты договора аренды или даты принятия сторонами обязательств в отношении основных условий аренды. Именно на эту дату:

- аренда классифицируется как операционная или финансовая;

- в случае финансовой аренды, определяются суммы, подлежащие признанию на начало срока аренды.

Неаннулируемая аренда – это договор аренды, который может быть расторгнут только в следующих случаях:

(1) при наступлении каких-либо внешних непредвиденных (форс-мажорных) обстоятельств;

(2) с разрешения арендодателя;

(3) при заключении арендатором нового договора по аренде того же самого или аналогичного актива с тем же самым арендодателем,

или

(4) после выплаты арендатором дополнительной суммы такого крупного размера, что на дату принятия аренды ее продолжение можно обоснованно считать гарантированным.

Начало срока аренды – это дата, с которой арендатор получает возможность осуществлять свое право на использование арендуемого актива. Это - дата первоначального признания аренды (т.е. признания соответствующих активов, обязательств, дохода или расходов, возникающих в связи с арендой).

Срок аренды – не подлежащий сокращению период, на который арендатор, в соответствии с договором, арендует актив, а также любые дополнительные периоды, на которые арендатор вправе продлить аренду актива с дополнительной оплатой или без нее, если на дату принятия аренды имеется обоснованная уверенность в том, что арендатор реализует это право.

Классификация аренды по МСФО 17:

• Основывается на том, в какой степени риски и вознаграждения от арендуемого актива относятся к арендодателю или арендатору.

• зависит от содержания сделки, а не от формы договора.

• Классификация аренды производится при заключении договора аренды (п. 13). Если же стороны соглашаются изменить условия аренды и это приведет к изменению классификации аренды, то измененный договор рассматривается как новый договор на протяжении его срока действия.

Классификация аренды

Примеры ситуаций, которые (по отдельности или вместе взятые) приводят к признанию финансовой аренды.(п.10)

• к концу срока аренды право владения активом переходит к арендатору;

• арендатор имеет право на покупку актива по низкой цене (значительно ниже справедливой стоимости) на дату покупки, и в начале срока аренды уже понятно, что это произойдет;

• срок аренды составляет значительную часть срока экономической службы актива;

• на момент заключения договора аренды дисконтированная (приведенная) стоимость минимальных арендных платежей составляет существенную долю всей справедливой стоимости арендуемого актива. Представим себе ситуацию, при которой объект стоимостью 100 000 ед. сдается в аренду. Если попробовать рассчитать сумму арендных платежей по этому договору, то увидим, что за время аренды будет фактически выплачена стоимость актива. Это тоже признак финансовой аренды;

• арендованные активы носят специфический характер, поэтому только арендатор может пользоваться ими без существенных модификаций.

Признаки, позволяющие классифицировать договор как договор финансовой аренды (п. 11):

• если арендатор расторгнет договор аренды, то связанные с этим убытки арендодателя ложатся на арендатора (например, арендовано оборудование на 5 лет, но если арендатор досрочно расторгнет договор, он обязан внести все оставшиеся платежи до окончания срока аренды);

• прибыли или убытки от колебаний справедливой стоимости ликвидационной суммы причитаются арендатору;

• арендатор имеет возможность продлить аренду на второй период с арендной платой значительно ниже рыночного уровня.

Правила классификации аренды распространяются и на аренду зданий и земельных участков (п. 14), но

• при аренде земли вместе с расположенными на ней зданиями и сооружениями в целях классификации аренды земля и здания рассматриваются как отдельные объекты;

• если арендные платежи не могут быть надежно распределены между зданиями и земельными участками (при одновременной аренде), то вся аренда классифицируется как финансовая (либо операционная - если очевидно, что оба объекта переданы в операционную аренду);

• при одновременной аренде земли и зданий, если сумма, по которой первоначально признана земля, является несущественной, земля и здания могут учитываться как одно целое и классифицироваться как объекты финансовой и операционной аренды;

• также не требуется раздельного учета, когда арендатор классифицирует свой интерес как инвестиционное имущество в соответствии с IAS 40, с использованием модели учета по справедливой стоимости (п.18.).

Признание и оценка

Для арендатора

При первоначальном признании финансовой аренды необходимо учитывать следующие особенности:

- на начало срока аренды арендаторы обязаны признавать в финансовой отчетности арендованные активы в корреспонденции с обязательством по финансовой аренде в сумме, равной наименьшей из следующих величин:

• справедливой стоимости арендованного имущества;

• дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей (МАП) (поступлений, гарантированных в рамках договора аренды).

- при расчете дисконтированной стоимости МАП применяется процентная ставка, подразумеваемая в договоре аренды, или, при невозможности ее определения, приростная ставка процента на заемный капитал арендатора;

- при признании объекта аренды любые первоначальные прямые затраты арендатора включаются в его первоначальную стоимость и подлежат амортизации;

- долгосрочная и краткосрочная части обязательства по финансовой аренде в отчетности должны быть представлены раздельно.

Для арендатора

Последующая оценка финансовой аренды предполагают следующее:

- минимальные арендные платежи подлежат распределению между стоимостью арендованного актива и расходами по финансовой аренде. Таким образом, каждый арендный платеж включает две составляющие: капитальную составляющую, которая уменьшает величину кредиторской задолженности перед арендодателем, и процентную составляющую, являющуюся расходом текущего отчетного периода;

- процентная составляющая минимальных арендных платежей за отчетный период подлежит отражению в отчете о прибыли и убытках в качестве расходов по финансовой деятельности;

- объект финансовой аренды подлежит амортизации. Если нет обоснованной уверенности в том, что в конце срока аренды к арендатору перейдет право собственности на объект аренды, срок амортизации выбирается как наименьший из срока финансовой аренды и срока полезной службы арендованного актива. Амортизационная политика для арендованных активов должна соответствовать той, которая используется для собственных активов, и соответствовать IAS 16 "Основные средства";

- объект аренды, отраженный в составе внеоборотных активов, подлежит тестированию на обесценение в соответствии с требованиями IAS 36 "Обесценение активов".