Тема 16 учет выпуска и реализации готовой продукции

Готовая продукция — это конечный продукт производственного процесса предприятия. В пункте 2 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), утвержденного приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н, указано, что готовая продукция — часть материально-производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством). Изготовленные изделия являются готовой продукцией данного отчетного периода, если они прошли все стадии обработки и приемки и переданы на склад (исключения допускаются для крупногабаритных изделий).

Готовая продукция сдается на склад по приемо-сдаточным накладным, на основании которых заполняются карточки аналитического учета движения товарно-материальных ценностей. Накладная содержит сведения о наименовании отпускаемой продукции, количестве, цене и сумме. Накладная должна быть подписана материально ответственными лицами: передающим и принимающим, контролером.

Учет готовой продукции ведут в натуральных, условно-натуральных и стоимостных показателях, количественный учет — в единицах измерения, принятых на данном предприятии, характеризующих свойства продукции (объем, вес, поштучно и т.п.). Условно-натуральные измерители применяются в организациях, где выпускается однородная продукция, например, консервы в условных банках, чугун в пересчете на передельный и т.п. Готовая продукция учитывается по фактической производственной себестоимости, но для ее аналитического учета могут применяться учетные цены. Приведем примеры учетных цен:

Фактическая производственная себестоимость — применяется при единичном, мелкосерийном производстве и при выпуске массовой продукции небольшой номенклатуры.

Нормативная себестоимость — применяется в отраслях с массовым и серийным характером производства и с большой номенклатурой готовой продукции.

Договорная цена применяется при стабильности таких цен. В случае перехода от одного вида цен к другому или при изменении учетных цен должны быть пересчитаны остатки готовой продукции, чтобы вся готовая продукция по данной номенклатуре оценивалась по единой учетной цене.

Для учета продукции, производимой организацией, предназначен счет 43 «Готовая продукция». Если готовая продукция используется в самой организации, то она на счет 43 может не приходоваться, а отражаться через счет 10 «Материалы».

Если учет готовой продукции осуществляется по фактической себестоимости, то поступление готовой продукции на склад отражается по фактически сложившимся затратам на ее изготовление, что оформляется записью:

Дебет счета 43 «Готовая продукция»

Кредит счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и т.п.

При этом фактическая себестоимость готовой продукции рассчитывается по формуле:

Незавершенное производство на начало периода + Валовые затраты за текущий период - Незавершенное производство на конец периода.

При признании в бухгалтерском учете выручки от продажи готовой продукции ее стоимость списывается со счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажи». Приведем схему проводок по счету 43.

Д-т Счет 43 •« Готовая продукция» К-т

С кредита счетов Сальдо на начало периода: стоимость готовой, но нереализованной продукции	В дебет счетов
20 «Основное производство» 23 «Вспомогательные производства» 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»	10 «Материалы» 20 «Основное производство» 23 «Вспомогательные производства» 25 «Общепроизводственные расходы»
40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»	26 «Общехозяйственные расходы»
79 «Внутрихозяйственные расчеты»	28 «Брак в производстве»
80 «Уставный капитал»	44 «Расходы на продажу»
91 «Прочие доходы и расходы»	45 «Товары отгруженные»
	76 «Расчеты с разными дебиторами
	и кредиторами»
	79 «Внутрихозяйственные расчеты»
	80 «Уставный капитал»
	90 «Продажи»
	94 «Недостачи и потери от порчи цен-
	ностей»
	97 «Расходы будущих периодов»
	99 «Прибыли и убытки»
Сальдо на конец периода: стоимость готовой, но нереализованной продукции

В соответствии с п. 1 ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров (работ, услуг) организацией (индивидуальным предпринимателем) признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары (результатов выполненных работ, услуг) одним лицом для другого лица.

Реализация продукции проводится по ценам, установленным на предприятии, или по государственным ценам и тарифам, по государственным регулируемым ценам с учетом налоговых обязательств в соответствии с действующим законодательством, таких, как налог на добавленную стоимость, акцизы.

Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. № 132 утверждены унифицированные формы первичной документации по учету торговых операций (общие). Применение разработанных унифицированных форм рекомендовано Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Минфином Российской Федерации от 29 июля 1998 г. № 34н. При оформлении продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации должна быть оформлена товарная накладная. Она составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей. Товарная накладная должна содержать: наименование, характеристику товара, единицы измерения, вид упаковки, количество (массу брутто и нетто), цену, сумму без учета НДС, а также НДС и итоговую сумму с учетом налогов. Данная накладная подписывается лицом, разрешающим отпуск товара, материально ответственным лицом, которое осуществляло отпуск, и лицом, получающим товар.

В соответствии с требованиями действующих нормативных документов факт продажи (реализации) товаров нужно отразить в бухгалтерском учете организации-продавца после перехода права собственности на эти товары к покупателю и возникновения у них задолженности по их оплате. Товары списываются с баланса организации в момент утраты права собственности.

Для обобщения информации об операциях по реализации продукции используется счет 90 «Продажи». На нем аккумулируются данные о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также определяется финансовый результат. В частности, на счете 90 отражают выручку и себестоимость по готовой продукции и полуфабрикатам собственного производства; работам и услугам промышленного характера; работам и услугам непромышленного характера; покупным изделиям (приобретенным для комплектации); строительным, монтажным, проектно-изыскательским, геолого-разведочным, научно-исследовательским работам; товарам; услугам по перевозке грузов и пассажиров; транспортно-экспедиционным и погрузоч-но-разгрузочным операциям; услугам связи; предоставлению за плату во временное пользование своих активов по договору аренды; предоставлению за плату прав, возникших из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; участию в уставных капиталах других организаций. Следует обратить внимание на то, что выручку отражают через счет 90 «Продажи», только если она получена по тому виду деятельности, который является предметом деятельности данной организации.

Инструкцией по применению Плана счетов рекомендуется открывать следующие субсчета к счету 90 «Продажи»:

90-1 «Выручка;

90-2 «Себестоимость продаж»;

90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

90-4 «Акцизы»;

90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

Рассмотрим более подробно порядок отражения операций по каждому субсчету.

Для отражения поступления активов, признаваемых выручкой, используется субсчет 90-1 «Выручка», при этом поступление выручк отражается проводкой:

160

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит счета 90-1 «Выручка».

В соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н, выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

■ организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора;

■ сумма выручки может быть определена;

■ имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации;

■ право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

■ расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хоты бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Для отражения себестоимости продаж, по которым на субсчете 90-1 «Выручка» признана выручка, применяется субсчет 90-2 «Себестоимость продаж», что оформляется записью:

Дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж»

Кредит счетов 20 «Основное производство», 41 «Товары»,

43 «Готовая продукция».

Если проданная продукция учитывалась не по фактической производственной себестоимости, а по нормативной (плановой) себестоимости, то дополнительно должны быть списаны суммы отклонений фактической себестоимости от нормативной, выявленных на счете 40, т.е. будет составлена проводка:

Дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж»

Кредит счета 40 «Выпуск продукции (работ, продаж)».

Но если выявлено превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, то указанная проводка составляется методом «красное сторно».

Кроме того, в дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж» списываются расходы на продажу. Следует учитывать, что в соответствии с п. 16 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № ЗЗн, расходы организации признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

■ расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

■ сумма расхода может быть определена;

■ имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Согласно Плану счетов учет расходов на продажу ведется на счете 44 «Расходы на продажу». Организации, которые осуществляют промышленную и другую производственную деятельность, на данном счете могут показывать расходы по упаковке продукции, по хранению, по доставке, комиссионные сборы и т.п. Организации торговли на счете 44 отражают расходы по оплате труда, по доставке, по хранению, по аренде помещений и др. Расходы, связанные с продажей товаров (работ, услуг), отражаются по мере возникновения по дебету счета 44 «Расходы на продажу». При реализации товаров (работ, услуг) часть расходов, относящаяся к отгруженной и реализованной продукции, списывается проводкой:

Дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж» Кредит счета 44 «Расходы на продажу».

Расходы на продажу могут распределяться между проданной и непроданной продукцией на основании данных аналитического учета, а могут в полном объеме списываться на себестоимость продаж. Выбранный способ должен быть отражен в учетной политике организации.

Существует два возможных варианта списания общехозяйственных затрат:

1) общехозяйственные расходы включаются в себестоимость готовой продукции и отражаются через счет 20 «Основное производство»;

2) общехозяйственные расходы не включаются в себестоимость готовой продукции, а относятся на себестоимость продаж, при этом составляется запись:

Дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж» Кредит счета 26 «Общехозяйственные расходы».

Способ списания общехозяйственных расходов должен быть определен в учетной политике организации.

На субсчете 90-3 «Налог на добавленную стоимость» учитываются суммы НДС, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика). Если организация реализует подакцизные товары, то суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров), будут

отражаться на субсчете 90-4 «Акцизы»:

Дебет счетов 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Если же организация использует учетную политику «по оплате», то отражение начисления НДС будет сопровождаться кредитованием не счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», а счета 76 « Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»:

Дебет счета 90-3 «Налог на добавленную стоимость»

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Организации — плательщики экспортных пошлин могут открывать к счету 90 «Продажи» субсчет 90-5 «Экспортные пошлины».

Записи по субсчетам 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» делаются накопительно в течение всего отчетного года, т.е. в течение года данные субсчета не закрываются и имеют сальдо.

Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» определяют финансовый результат от продаж за отчетный период, который списывают на счет 99 «Прибыли и убытки». Прибыль оформляется проводкой:

Дебет счета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»

Кредит счета 99 «Прибыли и убытки»;

а убыток — проводкой:

Дебет счета 99 «Прибыли убытки»

Кредит счета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

В результате этих записей синтетический счет 90 «Продажи» сальдо не имеет, так как обороты по дебету и кредиту равны.

По окончании года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»), закрываются внутренними записями:

■ на сумму выручки: Дебет счета 90-1 «Выручка»

Кредит счета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»;

■ на сумму себестоимости:

Дебет счета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» Кредит счета 90-2 «Себестоимость продаж»;

■ на сумму налога на добавленную стоимость:

Дебет счета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» Кредит счета 90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

■ на сумму акцизов:

Дебет счета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» Кредит счета 90-4 «Акцизы»;

■ на сумму экспортных пошлин: Дебет счета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» Кредит счета 90-5 «Экспортные пошлины».

Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведется по каждому виду проданных товаров, продукции, работ, услуг, по направлениям продаж и пр.

Если товары были отгружены, но выручка от их продажи не может быть признана в бухгалтерском учете в силу ряда причин, например договором предусмотрен отличный от общего порядка переход права собственности на отгруженные товары, то для обобщения информации о наличии и движении таких товаров используется счет 45 «Товары отгруженные». На этом счете учитываются также готовые изделия (товары), переданные другим организациям для продажи на комиссионных началах. Товары отгруженные учитываются на счете 45 по покупной стоимости, а в аналитическом учете — еще и по продажной стоимости с выделением НДС. Отгрузка товаров будет отражаться следующими записями:

Дебет счета 45 «Товары отгруженные»

Кредит счета 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 10 «Материалы» и т.п.

В момент признания выручки составляют проводку:

Дебет счета 90-1 «Выручка»

Кредит счета 45 «Товары отгруженные».