3. Прочая информация в документах, содержащих проверенную финансовую отчетность

МСА 720 «Прочая информация в документах, содержащих прове­ренную финансовую отчетность» включает следующие разделы: вве­дение, условия доступа к прочей информации, требования к рас­смотрению прочей информации, содержание понятий «существен­ные несоответствия» и «существенное искажение фактов», права аудитора на доступ к прочей информации после даты составления аудиторского заключения. Целью данного стандарта является уста­новление требований и рекомендаций по рассмотрению аудитором прочей информации, по которой аудитор не обязан составлять ау­диторское заключение и которая содержится в документах, вклю­чающих проверенную финансовую отчетность. МСА 720 использу­ется при проверке годового отчета, но может применяться и в отно­шении других документов, например используемых при выпуске ценных бумаг.

Условия доступа к прочей информации. Субъект может ежегодно публиковать документ (условно называемый «годовой отчет»), включающий проверенную финансовую отчетность вместе с ауди­торским заключением. В годовой отчет субъект может включить в соответствии с законодательством или традицией другую информа­цию как финансового, так и нефинансового характера. Она называ­ется прочей информацией.

К прочей информации относятся следующие документы:

• отчет руководства или совета директоров о деятельности субъекта;

• финансовый обзор или финансовые показатели;

• данные о занятости;

• планируемые капитальные расходы;

• аналитические коэффициенты;

• имена должностных лиц и директоров;

• выборочные квартальные данные и другая информация.

Требования к рассмотрению прочей информации. МСА 720 отра­жает тесную связь действий аудитора по проверке прочей информа­ции с требованиями законодательства (юрисдикции в терминах МСА) и отражает общие подходы к работе аудитора с прочей ин­формацией. В частности, в стандарте отмечено:

1) в одних случаях аудитор может иметь предусмотренные зако­нодательством или договором обязательства по предоставлению особого отчета по прочей информации. В других случаях аудитор не имеет такого обязательства. Тем не менее, ему следует рассмотреть прочую информацию при составлении заключения по финансовой отчетности, так как достоверность проверенной финансовой отчет­ности может быть поставлена под сомнение в результате наличия несоответствия между проверенной финансовой отчетностью и про­чей информацией;

2. некоторые юрисдикции требуют от аудиторов применения особых процедур в отношении определенной прочей информации, например дополнительных данных и промежуточной финансовой информации. Если подобная информация отсутствует или является недостаточной, от него может потребоваться указать это в аудитор­ском заключении;

3. если существует обязательство по составлению отчета о про­чей информации, обязанности аудитора определяются характером договоренности, местным законодательством и профессиональными стандартами. Если обязанности аудитора включают обзор прочей информации, он должен следовать рекомендациям МСА по прове­дению обзора.

Стандарт выделяет два вида противоречий, которые могут быть выявлены при проверке прочей информации:

1. существенное несоответствие имеет место в случае, если про­чая информация противоречит сведениям, содержащимся в прове­ренной финансовой отчетности. Существенное несоответствие мо­жет поставить под сомнение аудиторские выводы, сделанные на ос­нове ранее полученных аудиторских доказательств и, возможно, основания для аудиторского заключения по финансовой отчетно­сти. В соответствии с МСА 720 аудитор должен ознакомиться с про­чей информацией именно для выявления существенных несоответ­ствий с проверенной финансовой отчетностью;

2. существенное искажение фактов имеет место, когда прочая информация, не имеющая отношения к содержанию проверенной финансовой отчетности, изложена или представлена неверно. Су­щественное искажение фактов аудитор может обнаружить при озна­комлении с прочей информацией, когда он пытается выявить суще­ственные несоответствия.

МСА 720 устанавливает последовательность и рамки действий аудитора в случае обнаружения каждого из названных двух противо­речий.

Если аудитор выявляет существенные несоответствия, он дол­жен определить, нужно ли вносить поправки в проверенную финан­совую отчетность или в прочую информацию:

• если необходимо внести поправки в проверенную финансо­вую отчетность, но субъект отказывается это сделать, аудитор должен выразить условно-положительное или отрицательное мнение;

• если необходимо внести поправки в прочую информацию, но субъект отказывается это сделать, аудитор должен принять данный факт во внимание, включив в аудиторское заключе­ние поясняющий параграф, который описывает существенное несоответствие, или предпринять другие меры. Такие пред­принятые меры, как отказ от выдачи аудиторского заключе­ния или несогласие продолжать аудиторскую проверку, будут зависеть от особенностей ситуации, характера и существенно­сти несоответствия. Кроме того, аудитор должен рассмотреть вопрос о получении юридической консультации в отношении дальнейших действий, т.е. стандарт предписывает оценить юридическую правомерность действий аудитора в соответст­вии с конкретными нормативно-законодательными актами.

Если аудитор обнаружит, что прочая информация содержит су­щественное искажение фактов, он должен обсудить этот вопрос с руководством субъекта:

а) во время обсуждения аудитор может не определить, насколько достоверны прочая информация и ответы руководства на вопросы аудитора. Поэтому он должен решить, существуют ли значительные различия в суждениях или во мнениях;

б) если аудитор по-прежнему полагает, что существует явное существенное искажение фактов, он должен просить руководство проконсультироваться с компетентной третьей стороной, например с юридическим консультантом субъекта, и принять во внимание полученные рекомендации;

в) если аудитор пришел к выводу, что в прочей информации содержится существенное искажение фактов, но руководство отказывается его устранить, он должен принять дальнейшие соответствующие меры. К таким мерам относятся уведомление лиц, ответственных за общее управление субъектом, с помощью составления документа с изложением сомнений аудитора, получение юридической консультации.

Вместе с тем МСА 720 накладывает ограничение на ответствен­ность аудитора по рассмотрению прочей информации, так как цель и объем проверки финансовой отчетности формулируются исходя из условия, согласно которому обязанности аудитора ограничены информацией, указанной в аудиторском заключении. Соответственно аудитор не несет ответственности за выяснение того, изложена ли прочая информация надлежащим образом.

Для ознакомления аудитора с данными, содержащимися в годо­вом отчете, требуется своевременный доступ к ним. Поэтому МСА 720 регламентирует права аудитора на доступ к прочей информации. Аудитор должен договориться с субъектом о получении прочей ин­формации до даты составления аудиторского заключения. Однако в определенных обстоятельствах не вся прочая информация может оказаться доступной до этой даты. Когда аудитор не имеет такого доступа, он должен ознакомиться с прочей информацией при пер­вой возможности, чтобы впоследствии выявить существенные несо­ответствия. Если аудитор выявляет существенное несоответствие или явное существенное искажение фактов, он должен определить необходимость пересмотра проверенной финансовой отчетности:

а) если уместен пересмотр финансовой отчетности, необходимо следовать требованиям МСА 560 «Последующие события»;

б) если необходим пересмотр прочей информации и субъект согласен на его проведение, аудитор должен выполнить надлежащие процедуры. Они могут включать рассмотрение предпринимаемых руководством мер по информированию лиц, получивших ранее опубликованную финансовую отчетность, аудиторское заключение и прочую информацию о проведении пересмотра;

в) если пересмотр прочей информации необходим, а руководство отказывается от его проведения, аудитор должен принять соответствующие дальнейшие меры. Эти действия могут включать:

• уведомление лиц, ответственных за общее руководство субъектом, посредством составления документа, в котором излагаются сомнения аудитора относительно прочей информации;

• получение юридической консультации.

МСА 720 неуместно применять в тех случаях, когда у аудитора имеется предусмотренное законодательством или договором обяза­тельство по предоставлению отчета о прочей информации государ­ственного сектора.

Контрольные вопросы

1. Перечислите основные элементы аудиторского заключения.

2. Назовите виды аудиторских заключений в зависимости от выражае­мого в них мнения.

3. В каких случаях заключение является модифицированным?

4. Перечислите факторы, влияющие и не влияющие на мнение ауди­тора.

5. В чем заключает понятие «неопределенность» согласно МСА 700?

6. Дайте определение соответствующих показателей.

7. Что означает сопоставимая финансовая отчетность.

8. Как в МСА 710 раскрывается понятие «последовательность»?

9. Перечислите обязанности аудитора при проверке:

а) соответствующих показателей;

б) сопоставимой финансовой отчетности.

11. Укажите особенности составления аудиторского заключения при проверке:

а) соответствующих показателей;

б) сопоставимой финансовой отчетности.

10. Какие дополнительные требования предъявляются к новому ауди­тору при аудиторской проверке сопоставлений?

11. Дайте определение понятия «прочая информация» в соответствии с МСА 720.

12. В чем состоит отличие существенного несоответствия от сущест­венного искажения фактов?

13. Укажите последовательность действий аудитора при выявлении су­щественного несоответствия.

14. Перечислите действия аудитора при выявлении существенного ис­кажения фактов.