Учебник учет в банках

Портфель на продаж: боргові цінні папери

Переоцінка після визнання зменшення корисності

Якщо за борговими цінними паперами визнаний збиток від зменшення корисності, то в разі збільшення в наступних періодах справедливої вартості сума сформованого резерву сторнується.

Зміна справедливої вартості після визнання зменшення корисності

Може бути або резерв, або переоцінка.

Приклад.

Номінал — 10 000 грн. Дисконт — 200 грн.

Ставка купона — 10 % річних. Строк — 5 років. Нарахування — один раз на рік.

Сплата процентів — у кінці року; основної суми — в кінці строку.

Визначимо грошові потоки:

Визначимо ефективну ставку відсотка, за рівнянням:

9800 = 1000 / (1 + іеф)1 + 1000 / (1 + іеф)2 + 1000 / (1 + іеф)3 + + 1000 / (1 + іеф)4 + 11 000 / (1 + іеф)5.

Ефективна ставка — 10,5348227731 %.

341

Побудуємо графік обліку цінного папера:

342

Припустимо, що в кінці четвертого року справедлива вартість цінного папера знизилася, наприклад, через відомості про фінансові труднощі емітента (тобто є об’єктивний доказ зменшення корисності).

У такому разі сума уцінки, визнана в капіталі (951,61), переноситься з капіталу на прибутки/збитки такими проведеннями:

Для подальшого визнання доходу необхідно визначити ставку відсотка, яка закладена у розрахунку справедливої вартості. Збиткова подія передбачає негативний вплив на грошові потоки. Нехай за прогнозом не отримаємо останнього купона. Складемо рівняння:

9000 = 10 000 / (1 + і).

Виходячи з рівняння «ринкова» ставка дорівнюватиме

11,111111111111 %.

343

На кінець періоду сальдо рахунків матиме вигляд:

Портфель на продаж: боргові цінні папери

Відновлення корисності

Якщо в наступному періоді сума очікуваного відшкодування за цінними паперами збільшується, то на відповідну суму в ме-

жах раніше сформованого резерву за цими цінними паперами зменшується сума сформованого резерву:

Дебет Резерви Кредит Витрати на формування резерву — клас 7

Списання ЦП за рахунок резерву

Дебет Резерви Кредит Номінал ЦП

Дебет Неамортизований дисконт / Кредит Неамортизована премія

Кредит Нараховані проценти

345

Портфель на продаж: боргові цінні папери

Переведення у портфель до погашення

1Списаннязрахунківоблікускладовихбалансової вартості упортфелі на продаж у кореспонденції з транзитним рахунком 3541:

•номіналу;

•неамортизованого дисконту/премії;

•нарахованих процентів;

•резервів

2Нова амортизована собівартість = Справедливій вартості

на дату переведення

3 Відображення за рахунками обліку складових ЦП у портфелі на продаж у кореспонденції з транзитним рахунком 3541:

•номіналу;

•нового неамортизованого дисконту/премії;

•нарахованих процентів

Розраховується нова ефективна ставка відсотка

346

Портфель на продаж: боргові цінні папери

Приклад 1. Переведення цінного папера, за яким сформований резерв.

З портфеля на продаж у портфель до погашення переводиться борговий цінний папір з такими складовими на дату переведення:

Номінал — 1000 грн.

Нараховані доходи (купон) — 100 грн. Резерв — 200 грн.

Справедлива вартість = 1000 + 100 – 200 = 900 грн.

1. Спочатку списуємо цінний папір з рахунків обліку цінних паперів на продаж (за справедливою вартістю):

Дебет 3541 Транзитний рахунок 900 Дебет Резерв 200

Кредит Номінал ЦП 1000 Кредит Нараховані доходи 100

2. Справедлива вартість стає новою амортизованою собівартістю цінного папера. Далі потрібно розподілити вартість цінного папера (900 грн) за складовими:

Номінал — 1000 грн Нараховані доходи — 100 грн за умовами випуску

Новий дисконт — 900 – (1000 + 100) = –200 грн.

3. Тепер відобразимо цінний папір (його нові складові) за рахунками обліку цінних паперів у портфелі до погашення:

Дебет Номінал ЦП 1000 Дебет Нараховані доходи 100

Кредит 3541 Транзитний рахунок 900 Кредит Неамортизований дисконт 200.

4.Такепереведенняможнаумовновважатиприпиненнямвизнання

упортфелі на продаж та одночасно первісним визнанням у портфелі до погашення. Для того щоб надалі визнавати доходи за методом ефективної ставки відсотка, необхідно розрахувати нову ефективну став-

ку, задопомогоюякоїбудеамортизуватисяновийдисконт(200 грн).

Під час розрахунку нової ефективної ставки необхідно закладати очікувані грошові потоки (див. визначення ефективної ставки відсотка — § 9 МСБО 39,

а також КЗ 5 (AG 5) МСБО 39).

Якщо за цінним папером визнавалося зменшення корисності, це означає, що банк очікує отримати меншу вигоду від цінного папера, ніж закладено умовами договору (тобто меншу або таку, що виникає пізніше). Це означає, що під час визначення нової ефективної ставки відсотка необхідно брати принаймні такі потоки, які визначалися приостанньомурозрахункусумизменшеннякорисності.

347

Портфель на продаж: боргові цінні папери

Продаж за стандартними процедурами

На дату операції

Продаж цінних паперів відображається за позабалансовими рахунками:

Між датою операції і датою розрахунку переоцінка не здій-

снюється.

На дату розрахунку за позабалансовими рахунками здійснюються зворотні бухгалтерські проведення:

Банк-продавець здійснює зворотні проведення щодо:

Банк-продавець припиняє визнавати цінні папери:

Дебет Грошові кошти Кредит Номінал боргового ЦП

Дебет Неамортизований дисконт / Кредит Неамортизована премія

Кредит Нараховані доходи

Кредит/ Дебет 6393

Відображеннякомісійнихвитрат, здійсненихпідчаспродажу:

Дебет 7103

Кредит Грошові кошти

348

Портфель на продаж: боргові цінні папери

Продаж з відстроченням платежу

Приклад. Банк володіє цінним папером та укладає договір на продаж боргового ЦП за ціною 1100 з оплатою через шість місяців (поставка — через два дні).

Згідно зі ст. 1057 Цивільного кодексу відстрочення оплати товарів, робіт, послуг уважається наданням кредиту. Виходячи з цього, якщо договором передбачається передавання цінних паперів на дату розрахунку, а передавання грошових коштів в оплату за них у визначений час у майбутньому, така операція за економічною суттю є кредитною.

П. 1.6 гл. 1 розд. І Інструкції з бухгалтерського обліку кре-

дитних, вкладних (депозитних) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики в банках України, затвердженої постановою Правління НБУ від 27.12.2007 р.

№ 481, визначено, що продаж активів із відстроченням платежу в бухгалтерському обліку відображається відповідно до економічної суті за рахунками з обліку кредитів.

На дату операції — на позабалансі: відображення зобов’язання з кредитування:

На дату передавання цінних паперів (дату розрахунку): Номінал — 1000 грн.

Неамортизований дисконт — (60) грн. Нараховані доходи — 50 грн. Переоцінка — 30 грн.

Справедлива вартість — 1020 грн.

349

Портфель на продаж: боргові цінні папери

Продаж з відстроченням платежу

МСБО 39, § 25:

«Якщо в результаті передання фінансового активу виникають підстави для припинення його визнання в повному обсязі, але така операція веде до того, що підприємство отримує якийсь новий фінансовий актив або бере на себе якесь нове фінансове зобов’язання (або зобов’язання про обслуговування активу), то підприємство має визнати такий фінансовий актив, фінансове зобов’язання або зобов’язання про обслуговування за справедливою вартістю».

Нехай ринкова ставка за подібними кредитами становить 12 % річних.

Справедлива вартість кредиту (отриманого активу): 1100 / (1 + 0,12)6/12 = 1039,40 грн.

МСБО 39, § 26:

«У разі припинення визнання якогось фінансового активу в повному обсязі різниця між

а) балансовою вартістю

та

б) сумою (і) грошової винагороди, яку було отримано (з ураху-

ванням будь-якого нового отриманого активу і за вирахуванням будь-якого нового прийнятого зобов’язання), та

(ii) будь-яких кумулятивних прибутків чи збитків, які повністю визнаються в капіталі (див. § 55(b)),

має визнаватись у прибутках чи збитках».

Результат від продажу цінного папера:

Балансова вартість ЦП – (Справедлива вартість кредиту + + Результат переоцінки 5102) = 1020 – (1039,40 + 30) = –49,40.

(кредитовий результат = прибуток)

350