Налоговое право / Жукова / источники, нормы / Дементьев

Индивидуальные налогово-правовые акты :

АР Д302 Дементьев, И. В. (Игорь Валерьевич). Индивидуальные налогово-правовые акты :Автореферат  диссертации на соискание ученой степени кандидата  юридических наук. Специальность 12.00.14 - Административное право, финансовое право, информационное право /И. В.  Дементьев ; Науч. рук. М. В. Сенцова. -Воронеж,2005. -24 с. -Библиогр. : с. 24.4 ссылок

Материал(ы):

• Индивидуальные налогово-правовые акты. Дементьев, И. В.

Дементьев, И. В.

Индивидуальные налогово-правовые акты : Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук.

3

Общая характеристика работы

Актуальность темы диссертационного исследования. В системе органов Российского государства на современном этапе важное место принадлежит государственным органам, осуществляющим функции в сфере налогообложения. Результаты процессуальной правоприменительной деятельности этих органов по выполнению стоящих перед ними задач, в конечном счете, выражаются в принятии и исполнении предусмотренных законом индивидуальных налогово-правовых актов.

Непосредственная зависимость, существующая между законностью и обоснованностью принятых индивидуальных налогово-правовых актов и успешным выполнением фискальных задач государства, свидетельствует о теоретической и практической значимости изучения теории и практики принятия индивидуальных налогово-правовых актов.

Индивидуальные налогово-правовые акты выступают юридическими фактами, влекущими возникновение, изменение или прекращение имущественных налоговых правоотношений. Они носят властный характер. Принятие многих индивидуальных налогово-правовых актов влечет ограничение прав налогоплательщиков, привлечение их к налоговой ответственности.

В то же время единых нормативно закрепленных требований к индивидуальным налогово-правовым актам Налоговый кодекс РФ не содержит. Процедура принятия индивидуальных налогово-правовых актов должным образом не урегулирована. В настоящее время эта область регулируется как Налоговым кодексом РФ, так и подзаконными актами. Однако проблема состоит в том, что эти акты зачастую противоречат друг другу, содержат массу пробелов, а некоторые правовые акты способствуют должностным злоупотреблениям.

Исследование индивидуальных налогово-правовых актов практически важно для обеспечения охраны прав и законных интересов налогоплательщиков и совершенствования правовых гарантий от должностных злоупотреблений.

4

С принятием Налогового кодекса РФ в налоговом праве появились индивидуальные налогово-правовые акты спорной правовой природы (договоры налогового кредита и инвестиционного налогового кредита, решения о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога и сбора). У правоприменителей возникают вопросы: какова правовая природа этих актов, применяется ли гражданское право для их регулирования и в каких пределах?

Научная разработка таких категорий как налоговое правоприменение, налоговый договор, содержание и форма индивидуальных налогово-правовых актов, сроки их принятия, предмет доказывания при принятии индивидуальных налогово-правовых актов способна внести значительный вклад в теорию финансового и, в частности, налогового права.

Степень научной разработанности темы.

Несмотря на актуальность исследования индивидуальных налогово-правовых актов, обнаруживается слабая научная разработанность проблемы. В учебных пособиях по финансовому праву нормативные и индивидуальные акты рассматриваются разъединено: первые - при характеристике источников права, вторые — при характеристике правоотношений. Теоретические работы, посвященные комплексному изучению индивидуальных налогово-правовых актов, отсутствуют. Лишь один учебник по налоговому праву содержит параграф, посвященный индивидуальным налогово-правовым актам (См.: Карасёва М. В. Индивидуальные налогово-правовые акты / М. В. Карасёва // Налоговое право России: учебник. Изд. 2 / отв. ред. Ю.А. Крохина. — М., 2004.)

В связи с не разработанностью проблемы индивидуальных налогово-правовых актов в финансово-правовой науке автор в процессе проведения исследования опирался, прежде всего, на труды ученых по общей теории права: С.С. Алексеева, Н.Г. Александрова, И.А. Галаган, В.М. Горшенева, Д.Н. К-римова, К.Н. Княгинина, В.В. Лазарева, А.В. Малько, М.Н. Марченко, Н.И. Матузова, А.В. Мицкевича, B.C. Нерсесянца, P.O. Халфиной, А.Ф. Шебанова и др.

Особое внимание было уделено работам в области финансового и, в частности, налогового права: К.С. Вельского, А.В. Брызгалина, Д.В. Винницкого,

5

П.М. Годме, Н.Н. Злобина, И. Л. Ивачева, М.В. Карасёвой, Д.А. Кобыльника, Ю.А. Крохиной, М.В. Кустовой, И.И. Кучерова, О.А. Ногиной, В.А. Парыгиной, С.Г. Пепеляева, Г. В. Петровой, Н.И. Химичевой, А.И. Худякова, Э.М. Цыганкова, Н.А. Шевелевой, Д.М. Щекина и других авторов.

Кроме того, в диссертации использованы положения и выводы ученых в области административного, гражданского, процессуального и других отраслей права: М. Брагинского, В.П. Грибанова,, О.А. Красавчикова, Е.А. Суханова, В.Ф. Яковлева, Д.Н. Бахраха, Р.Ф. Васильева, В.И. Новоселова, Ю.Н. Старилова, И.Я. Дюрягина, З.Ф. Ковриги, К.К. Панько, М.К. Треушникова и других.

Объект и предмет исследования. Объектом настоящего диссертационного исследования являются общественные отношения, возникающие в процессе принятия индивидуальных налогово-правовых актов, их обжалования и отмены.

Предметом исследования являются законодательство о налогах и сборах, научно-теоретические концепции, а также судебная практика, по вопросам принятия, обжалования и отмены индивидуальных налогово-правовых актов.

Цель и задачи диссертационного исследования. Цель настоящей работы - всестороннее научно-теоретическое исследование индивидуальных налогово-правовых актов; анализ понятия и признаков этих актов для определения значения, сущности и роли индивидуальных налогово-правовых актов в механизме правового регулирования; изучение содержания и формы индивидуальных налогово-правовых актов, сроков их принятия и последствий их несоблюдения; установления фактических обстоятельств принятия индивидуальных налогово-правовых актов и, как следствие, - совершенствование правоприменительной деятельности налоговых органов по принятию индивидуальных налогово-правовых актов. Достижение названной цели потребовало постановки и решения следующих задач:

-          определить понятие и признаки индивидуального налогово-правового акта;

-          исследовать место индивидуальных налогово-правовых актов в системе пра-

6

вовых актов России и, прежде всего, их соотношение с правовыми актами управления;

-       провести разграничение индивидуальных налогово-правовых актов и иных юридических документов в сфере налогообложения;

-       провести классификацию индивидуальных налогово-правовых актов;

-       рассмотреть правовые требования к индивидуальным налогово-правовым актам и процедуре их принятия;

-       раскрыть сущность индивидуальных налогово-правовых актов;

-       обозначить правовые требования к содержанию и форме индивидуальных налогово-правовых актов;

-       охарактеризовать сроки принятия индивидуальных налогово-правовых актов, их значение и последствия несоблюдения;

-       изучить проблемы доказательств и доказывания при принятии индивидуальных налогово-правовых актов;

-          разработать рекомендации и практические предложения по совершенствованию налогового законодательства и правоприменительной деятельности налоговых органов по принятию индивидуальных налогово-правовых актов.

Методологические и теоретические основы исследования. Методологическую основу исследования составили общенаучные и частнонаучные методы познания, такие как: общенаучный диалектический метод, системный анализ, синтез, восхождение от абстрактного к конкретному, от общего к частному, формально-логический. Среди специальных юридических методов использованы формально-юридический метод, метод сравнительного правоведения.

Теоретическую базу исследования составили современные концепции общей теории права, такие как теория индивидуального правового акта, правоприменительного акта, а также концепции финансового, административного, гражданского, процессуальных отраслей права.

Нормативная и эмпирическая база исследования. Нормативную базу исследования составили Конституция РФ, Налоговый кодекс РФ, федеральные законы и законы субъектов Федерации, подзаконные нормативные акты, право-

7

вые акты органов местного самоуправления. Эмпирическую базу исследования образуют практика деятельности Конституционного Суда РФ, Верховного Суда РФ, Высшего Арбитражного Суда РФ, федеральных и региональных арбитражных судов, правоприменительная практика налоговых органов.

Научная новизна диссертационного исследования. Научная новизна работы состоит в том, что впервые в науке финансового права проводится комплексное диссертационное исследование индивидуальных налогово-правовых актов.

Специфика настоящего исследования заключается в детальном анализе понятия и признаков индивидуальных налогово-правовых актов; в рассмотрении названного понятия в качестве самостоятельного юридического средства налогового права; в предложении классификации индивидуальных налогово-правовых актов; в формулировании правовых требований к индивидуальным налогово-правовым актам. Значительное место уделено рассмотрению практических вопросов, связанных с доказыванием фактических обстоятельств принятия индивидуальных налогово-правовых актов, последствий несоблюдения сроков принятия индивидуальных налогово-правовых актов и других правовых требований к ним, с обжалованием индивидуальных налогово-правовых актов.

В связи с тем, что проблема индивидуальных налогово-правовых актов сложна и многогранна, автор не стремился к постановке и рассмотрению всех аспектов выбранной темы. Диссертация посвящена исследованию наиболее теоретически и практически значимых вопросов.

Новыми и наиболее существенными положениями и выводами, выносимыми на защиту, являются:

1. Индивидуальный налогово-правовой акт - это правовой акт-документ, принятый уполномоченным государственным органом, осуществляющим функции в сфере налогообложения или судом в пределах предоставленной им законом компетенции, адресованный конкретным субъектам налогового права налогоплательщику, налоговому агенту, банку и влекущий возникновение, изменение или прекращение имущественного (обязательственного) налогового

8

правоотношения, выражающий волю принявших его лиц, принятый в ходе налогового процесса с соблюдением специальной формы и соответствующий требованиям закона.

2.      Индивидуальный налогово-правовой акт обладает следующей совокупностью признаков: а) выражает волю принявшего его субъекта; б) принимается уполномоченными органами государственной исполнительной и судебной власти, осуществляющими финансовую деятельность; в) регулирует конкретные (единичные) имущественные налоговые отношения посредством применения налогово-правовых норм; г) адресуется конкретным функционально подчинённым субъектам налогового права - налогоплательщику, налоговому агенту, банку; д) выражает индивидуальное предписание; е) носит подзаконный характер, т.е. принимается исключительно на основе закона - Налогового кодекса РФ, который предусматривает закрытую систему этих актов; ж) оформляется только в письменной форме, т.е. это правовой акт-документ; з) принимается в ходе налогового процесса, регламентированного нормами Налогового кодекса РФ; и) влечёт юридические последствия - возникновение, изменение или прекращение конкретного имущественного налогового правоотношения; к) может быть недоговорным и договорным, т.е. заключаться на основе волесогласования; л) обладает условной обязательностью, неокончательным характером; м) отражает специфику компетенции налоговых органов; н) имеет специфические наименования, отражающие имущественный характер акта (требование об уплате налога, налоговое уведомление, инкассовое поручение и др.).

3.      Индивидуальный налогово-правовой акт следует отличать от иных юридически значимых документов, оформляемых в ходе деятельности налоговых органов. Например, такие документы, как акт выездной налоговой проверки, протокол действия налогового контроля, акт ревизии, справка о проведенной выездной налоговой проверке, карточка лицевого счета налогоплательщика, платежное поручение не являются индивидуальными налогово-правовыми актами, т.к. не влекут юридических последствий для налогоплательщиков, т.е. возникновения, изменения или прекращения их прав и обязанностей.

4.         Понятие индивидуального налогово-правового акта рассматривается в широком и узком смыслах. В широком смысле индивидуальные правовые акты управления включают в себя большую часть индивидуальных налогово-правовых актов, т.к. их характеризует ряд одинаковых признаков. В широком смысле индивидуальные налогово-правовые акты с индивидуальными правовыми актами управления объединяет то, что они принимаются органами государственной исполнительной власти в сфере государственного управления. В узком же смысле слова индивидуальные налогово-правовые акты отличаются от индивидуальных актов управления. Индивидуальные налогово-правовые акты являются основаниями возникновения, изменения или прекращения имущественных налоговых правоотношений, а индивидуальные акты управления не являются таковыми.

9

5.         Разработана научная классификация индивидуальных налогово-правовых актов.

6.         Предлагается система правовых требований к содержанию и форме индивидуальных налогово-правовых актов. Такими требованиями являются: законность, обоснованность, мотивированность и целесообразность. Содержание индивидуальных налогово-правовых актов включает в себя два компонента: интеллектуальный — логическое рассуждение правоприменителя и волевой - действие правоприменителя, воплощающееся в индивидуальном предписании адресованном субъекту. Помимо этого, с точки зрения содержания индивидуальный налогово-правовой акт, во-первых, представляет собой индивидуально-конкретное властное предписание государственного органа, осуществляющего функции в сфере налогообложения, обращенное к налогоплательщику, налоговому агенту или банку (императивный момент), а во-вторых, индивидуальный налогово-правовой акт представляет собой акт подтверждения наличия или отсутствия между субъектами налогового процесса определенного налогового правоотношения, и, следовательно, наличия или отсутствия в соответствующих случаях субъективных прав и обязанностей у налогоплательщика, а также фактов (декларативный момент).

10

7. Налоговый кодекс РФ фрагментарно регламентирует оформление индивидуальных налогово-правовых актов. В работе предлагаются следующие правила оформления индивидуальных налогово-правовых актов:

а)         все индивидуальные налогово-правовые акты оформляются в виде письменного документа;

б)         для некоторых актов Налоговый кодекс РФ содержит перечень основных вопросов, которые должны найти отражение в акте (решение о взыскании налога за счет имущества, решение о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога, требование об уплате налога и др.), а бланки формы актов разрабатываются и утверждаются Минфином РФ;

в)         в тексте норм Налогового кодекса РФ некоторые акты именуются решениями, а некоторые - постановлениями. Представляется логичным все индивидуальные налогово-правовые акты, именуемые решениями, именовать постановлениями, т.к. термин «решение» отражает не название акта-документа, а само интеллектуально-волевое действие должностного лица, обладающее юридически - властным характером.

9.         Предлагаются рекомендации по внесению соответствующих изменений и дополнений в НК РФ.

Целесообразно дополнить НК РФ статьей, содержащей общие требования к содержанию и форме индивидуальных налогово-правовых актов, а также последствия несоблюдения этих требований.

В целях унификации оформления индивидуальных налогово-правовых актов имеет смысл формы бланков всех индивидуальных налогово-правовых актов закрепить в виде приложений к НК РФ.

10.        Предлагается определение срока принятия индивидуальных налогово-правовых актов. Под ним понимается установленный налоговым законодательством промежуток времени от начала сбора доказательственной информации, подтверждающей фактические обстоятельства, с которыми закон связывает издание акта, до принятия акта, исчисляемый согласно установленной процедуре.

11

В работе освещаются следующие признаки сроков принятия индивидуальных налогово-правовых актов: а) закрепляются только в законе — Налоговом кодексе РФ; б) носят императивный характер и не могут быть изменены по соглашению между государственным органом и налогоплательщиком; в) обладают процессуальным характером; г) являются юридическими фактами; д) являются определенными; е) являются сложными, т. к. состоят из нескольких частных отрезков времени.

11.   Следует закрепить в Налоговом кодексе РФ последствия несоблюдения сроков принятия индивидуальных налогово-правовых актов. Для каждого срока необходимо чётко указать, какой он - организационный или пресекательный.

12.   Требуется закрепить в НК РФ перечни фактических обстоятельств, образующих предмет доказывания при принятии каждого индивидуального налогово-правового акта.

Закрепление в НК РФ предметов доказывания принятия каждого индивидуального налогово-правового акта послужит упорядочению правоприменительной деятельности государственных органов, осуществляющих функции в сфере налогообложения и достижению законности и обоснованности принимаемых ими актов.

Научная и практическая значимость исследования.

Сделанные в работе выводы и предложения вносят определённый вклад в развитие науки финансового права и могут быть использованы при проведении дальнейших теоретических исследований, а также для совершенствования законодательства о налогах и сборах, правоприменительной практики налоговых, таможенных органов и судов.

Материалы диссертации могут найти применение для преподавания учебных курсов «Финансовое право» и «Налоговое право».

Апробация результатов исследования.

Основные положения диссертации были опубликованы автором в сборниках трудов юридического факультета Воронежского государственного уни-

12

верситета, освещены на Всероссийской научно-практической конференции 14-15 ноября 2003 года, посвященной 45-летнему юбилею юридического факультета Воронежского государственного университета (г. Воронеж).

Отдельные выводы исследования применяются автором в процессе проведения занятий по курсу «Финансовое право» в Институте менеджмента, маркетинга и финансов (г. Воронеж).

Основные теоретические положения и выводы диссертации были обсуждены и получили одобрение на заседании кафедры административного, муниципального и финансового права Воронежского государственного университета.

Структура диссертации обусловлена целью и задачами исследования. Работа состоит из введения, трех глав, содержащих шесть параграфов, заключения и списка литературы.

Содержание диссертационного исследования

Во Введении обосновывается актуальность темы, формулируются цели и задачи исследования, определяются объект и предмет исследования, раскрывается научная новизна, теоретическая и практическая значимость диссертации, излагаются основные положения, выносимые на защиту.

Глава I. «Понятие и виды индивидуальных налогово-правовых актов» состоит из двух параграфов: §1. Понятие индивидуального налогово-правового акта; §2. Виды индивидуальных налогово-правовых актов.

Первый параграф посвящен изучению понятия и признаков индивидуального налогово-правового акта.

Традиционно российская правовая наука выделяет нормативные и индивидуальные (ненормативные) правовые акты. Общетеоретическое понятие индивидуального правового акта находит своё развитие в отраслевых науках. В частности, в финансовом праве оно трансформируется в понятие индивидуального налогово-правового акта.

13

В диссертации выделяются признаки индивидуальных налогово-правовых актов.

Индивидуальные налогово-правовые акты следует отличать от иных юридически-значимых документов в сфере налогообложения. Индивидуальные налогово-правовые акты всегда имеют только документальную форму. С другой стороны не всякий документ налогового (таможенного) органа — индивидуальный налогово-правовой акт. В практике еще допускается смешение документов — правовых актов и документов, таковыми не являющимися. Так, к индивидуальным налогово-правовым актам иногда относят все документы, которые возможны в сфере финансовой деятельности (протоколы, акты проверок, 3 справки, карточки лицевых счетов и т.п.). Являясь юридическими документами, они не могут быть отнесены к индивидуальным налогово-правовым актам, для которых характерно то, что они принимаются должностными лицами органов, уполномоченных в сфере налогообложения в ходе правоприменительной деятельности и влекут юридические последствия для налогоплательщиков.

Во Втором параграфе предлагается классификация индивидуальных налогово-правовых актов. Индивидуальные налогово-правовые акты классифицируются по следующим основаниям.

1.          По цели правового регулирования налоговых правоотношений выделяются регулятивные и охранительные индивидуальные налогово-правовые акты. Охранительные в свою очередь подразделяются на правообеспечительные, правоисполнительные и юрисдикционные.

2.          По значимости в решении конкретной правовой ситуации индивидуальные налогово-правовые акты подразделяются на основные и вспомогательные акты. Основные индивидуальные налогово-правовые акты принимаются по главным вопросам налогового дела, а вспомогательные - по частным, локальным по отношению к правоприменительному налоговому процессу в целом вопросам.

3.          По характеру отражения содержания нормы права выделяются индивидуальные налогово-правовые акты, реализующие диспозицию налогово

14

-правовой нормы и акты, реализующие санкцию налогово-правовой норм Диспозицию нормы налогового права отражают регулятивные индивидуальные налогово-правовые акты, а санкцию — юрисдикционные индивидуальные налогово-правовые акты.

4.  В зависимости от степени отражения нормативного веления в содержании индивидуального налогово-правового акта можно выделить три разновидности актов: первичные, производные и смешанные.

5.      С точки зрения особенностей содержания выделяются две групп индивидуальных налогово-правовых актов: простые и комплексные.

6.      В зависимости от органов (субъектов), издающих индивидуальные налогово-правовые акты, последние подразделяются на акты, принимаемые налоговыми органами, таможенными органами, органами государственной власти и (или) лицами, уполномоченными на осуществление контроля за уплатой го пошлины (суды, органы внутренних дел и др.).

7.      В зависимости от самостоятельности принятия выделяют индивидуальные налогово-правовые акты, принимаемые самостоятельно одним органом или должностным лицом (например, постановление о привлечении к налоговой ответственности) и совместные акты. Совместные индивидуальные налогово-правовые акты могут приниматься в форме согласования (решения об изменении сроков уплаты налога или сбора во внебюджетные фонды принимаются налоговыми органами по согласованию с органами соответствующего внебюджетного фонда) и в форме санкционирования (постановление о наложен» ареста на имущество налогоплательщика подлежит санкционированию прокурором).

8.     Индивидуальные налогово-правовые акты могут быть классифицированы на правосозидающие, правоизменяющие и правопрекращающие акты.

9.     С точки зрения объема отображаемых в содержании акта сведений индивидуальные налогово-правовые акты можно подразделить на акты мотивированные и акты—команды (акты-резолюции), В большинстве индивидуальных налогово-правовых актов государственный орган, осуществляющий функ-

15

ции в сфере налогообложения мотивирует свое веление (приводит его фактические и юридические основания).

10.  В зависимости от цели и назначения индивидуальные налогово-правовые акты могут быть правонаделительными (уполномочивающими) - например, решение о проведении выездной налоговой проверки, распорядительными - решение о предоставлении отсрочки, рассрочки по уплате налога, запретительными - решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке, взыскательными - решение о взыскании налога.

11.  Индивидуальные налогово-правовые акты могут быть «отрицательными» (акты, содержащие отказ в просьбе, заявлении, жалобе) и «положительными» (акты, содержащие удовлетворение жалобы, заявления, просьбы).

12.  По времени действия индивидуальные налогово-правовые акты можно подразделить на однократные, длящиеся (бессрочные) и срочные.

13.  В зависимости от характера индивидуальные налогово-правовые акты подразделяются на материальные и процессуальные.

14.  По своей структуре индивидуальные налогово-правовые акты могут быть простыми (налоговое уведомление, требование об уплате налога) или сложными (решение о привлечении к налоговой ответственности). Сложным индивидуальным налогово-правовым актам присуща следующая структура: а) вводная часть; б) описательная (констатирующая) часть; в) мотивировочная часть; г) резолютивная часть.

15.        В зависимости от внешней формы индивидуальные налогово-правовые акты могут быть двух видов. Акты первого вида оформляются в виде самостоятельного письменного документа. Индивидуальные налогово-правовые акты другого вида не оформляются в виде отдельного документа, а формулируются в тексте другого акта наряду с иными индивидуально-волевыми предписаниями. Единственным примером такого рода индивидуальных налогово-правовых актов могут служить решение об изменении срока уплаты государственной пошлины, принимаемое судами РФ.

16

16. По характеру инициативы принятия индивидуальные налогово-правовые акты можно разделить на издаваемые по инициативе органа (должностного лица), от которого они исходят, и принимаемые по заявлению заинтересованных лиц.

17.    Можно классифицировать индивидуальные налогово-правовые акты по способу их исполнения. По этому основанию можно выделить индивидуальные налогово-правовые акты, исполняемые доведением их содержания до сведения налогоплательщика, акты, исполняемые добровольно лицами, которым они адресованы и акты, исполнение которых происходит совершением принудительных действий компетентными органами.

18.    Индивидуальные налогово-правовые акты можно классифицировать по стадиям реализации налоговой обязанности налогоплательщика (стадиям налогового процесса).

19.    Индивидуальные налогово-правовые акты могут быть классифицированы на договорные и недоговорные.

Глава II. «Правовые требования, предъявляемые к индивидуальным налогово-правовым актам» состоит из двух параграфов: §1. Правовые требования, предъявляемые к содержанию и форме индивидуального налогово-правового акта; §2. Сроки принятия индивидуальных налогово-правовых актов: значение и последствия несоблюдения.