Налоговое право / Кемелев / оптимизация, планирование / Задорогин

Правовое обеспечение оптимизации налогообложения в Российской Федерации :

АР З156 Задорогин, С. И. (Сергей Игоревич). Правовое обеспечение оптимизации налогообложения в Российской Федерации :Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Специальность 12 .00.14 - Административное право ; Финансовое право ; Информационное право /С. И. Задорогин ; Науч. рук. А. А. Тедеев. -М.,2004. -25 с.-Библиогр. : с. 25.3. ссылок

1. Задорогин, С. И.. Правовое обеспечение оптимизации налогообложения в Российской Федерации. Общая характеристика работы.. 2. Задорогин, С. И.. Правовое обеспечение оптимизации налогообложения в Российской Федерации. Основное содержание работы.. 3. Задорогин, С. И.. Правовое обеспечение оптимизации налогообложения в Российской Федерации. Библиография..

Общая характеристика работы

Актуальность темы исследования обусловлена теоретической и практической значимостью вопросов, связанных с осуществлением оптимизации налогообложения и правовым регулированием данного явления.

Закрепленная в ст. 57 Конституции РФ публично-правовая обязанность граждан и организаций уплачивать налоги предполагает, что налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в качестве налога подлежит взносу в бюджет. Однако в силу первичности права собственности и предоставляемых законодательством гарантий защиты данного права налогоплательщик вправе избрать такой вариант уплаты налогов, который позволит ему сохранить собственность и свести к минимуму издержки, связанные с уплатой налогов. Именно поэтому право налогоплательщика на оптимизацию налогообложения не может быть оспорено.

В то же время интересы публичного порядка требуют исключения таких действий налогоплательщика, которые, будучи оправданны с точки зрения защиты права собственности и находясь в формальном соответствии с законом, преследуют не обусловленные хозяйственной деятельностью цели и направлены исключительно на неуплату налогов. В этой связи задача законодателя и правоприменителя - найти «золотую середину» и обеспечить баланс интересов государства и налогоплательщика путем выработки критериев, позволяющих отграничить допустимое поведение налогоплательщика по снижению налоговой нагрузки от действий, направленных на умышленную неуплату налогов.

Действующее налоговое законодательство оставляет без внимания вопросы правового регулирования оптимизации налогообложения. Право налогоплательщика на оптимизацию налогообложения, признаваемое лишь на доктринальном уровне, и оценка действий налогоплательщика, основанных на данном праве, на практике получают неоднозначный и спорный характер. К сожалению, правоприменительные органы нередко расценивают действия налогоплательщиков, предпринятые в рамках оптимизации налогообложения,

1

как уклонение от уплаты налогов, со всеми вытекающими из этого правовыми последствиями.

В таких условиях законодатель не должен занимать позицию пассивного наблюдателя, поскольку это в конечном счет подрывает доверие налогоплательщиков по отношению к государству. Эффективное функционирование налоговой системы требует создания стабильных условий применения налогово-правовой нормы и обеспечения гарантий защиты действий налогоплательщиков по оптимизации налогообложения, при условии их осуществления в определенных правовых рамках. Поэтому законодатель должен нормативно закрепить признаки допустимого с точки зрения оптимизации налогообложения поведения налогоплательщиков, предусмотреть механизмы преодоления действий, лежащих за рамками такого поведения, и последствия подобных действий. При этом, закрепляя прямо гарантии допустимости оптимизации налогообложения, законодатель должен стремиться к минимизации и исключению косвенного ограничения возможностей оптимизации налогообложения в виде нечеткости правовых норм, регулирующих порядок уплаты налогов, а также придания им смысла, противоречащего логике построения оптимизационной модели.

Безусловно, что в основе решения указанных задач должно быть теоретическое исследование экономико-правовой природы понятия оптимизации налогообложения, его предпосылок и условий осуществления, а также анализ действующего налогового законодательства на предмет выявления спорных с точки зрения возможностей применения тех или иных механизмов оптимизации налогообложения моментов.

Таков далеко не полный крут обстоятельств, обусловливающих актуальность вопроса изучения проблематики, связанной с правовым регулированием оптимизации налогообложения, и послуживших основанием выбора направления диссертационного исследования.

Поскольку сфера охватываемых тематикой настоящей работы проблем довольно обширна, акцент сделан на теоретическом исследовании отдельных

2

 вопросов, касающихся правовой сущности оптимизации налогообложения и пределов ее осуществления, а также правовом анализе некоторых положений действующего законодательства, регулирующих использование наиболее распространенных правовых механизмов оптимизации налогообложения, и практики их правоприменения.

Степень разработанности темы и круг источников. В период социалистической системы хозяйствования вопросы уменьшения налоговой нагрузки не имели актуального значения, поскольку, во-первых, экономическая жизнь государства протекала в рамках хозяйственного плана, а во-вторых, инструменты налогообложения сводились к прямому изъятию части доходов хозяйствующих субъектов в бюджет государства.

До последнего времени теоретическое исследование проблематики, посвященной комплексному изучению вопросов именно оптимизации налогообложения с точки зрения проблем законодательного регулирования, в науке финансового права не проводилось. На монографическом уровне вопросы, касающиеся правовых проблем, связанных со снижением налоговой нагрузки, получили изучение либо в усеченном виде (на отдельных примерах), либо в контексте налогового планирования как доктринального института.

В современный период ряд теоретических выводов по вопросам оптимизации налогообложения получил свое отражение в работах таких ученых, как А.В. Брызгалин, В.Р. Берник, А.И. Бутурлин, С.А. Герасименко, А.Н. Головкин, М.А. Громов, С.В. Жестков, В.М. Зарипов, М.Ф. Ивлиева, М.В. Карасева, В.А. Кашин, А.Н. Козырин, Ю.А.Крохина, В.А. Кулеш, А.А. Никонов, С.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, В.И. Слом, Э.Д. Соколова, - а также ряда других ученых.

При проведении исследования автор также обращался к работам специалистов в области теории государства и права, гражданского права, предпринимательского (хозяйственного), финансового права, таких, как, в частности, - С.С. Алексеев, М.Бартошек, Н.С. Бондарь, М.И. Брагинский, С.Н. Братусь, В.В. Витрянский, В.П. Воложанин, Г.А. Гаджиев, Д.Д. Гримм, Ю.А.

3

Дмитриев, О.С. Иоффе, Т.В. Кашанина, С.А. Комаров, В.В. Лазарев, А.В. Малько, Н.И. Матузов, Д.И. Мейер, О.В. Мещерякова, И.Б. Новицкий, О.М. Олейник, Ю.К. Осипов, И.Н. Пастухов, В.А. Парыгина, СМ. Петров, А.С. Пиголкин, И.А. Покровский, Т.Н. Радько, Е.А. Суханов, Б.А. Страшун, А.А. Тедеев, Ю.К. Толстой, В.В. Толстошеее, Г.А. Тосунян, Н.Р. Тупанчески, И.В. Цветков, Н.А. Чечина, В.Е. Чиркин, Д.М. Щекин, P.O. Халфина, Б.С. Эбзеев, Л.С. Явич, П.С. Яни и другие.

При работе над диссертационным исследованием автором были изучены диссертационные работы М.Г. Макарова, B.C. Суслина, Р.Е. Адушкина, Т.А. Козенковой, Е.В. Басалаевой, В.В. Зябрикова, Д.Ю. Шахова, А.А. Усовицкого, О.Н. Бекетовой, А.А. Петрыкина, А.Н. Вандышевой, В.А. Мачехина, Э.А. Цыганкова, А.В. Чуркина, Д.Б. Орахелашвили и других.

Автор немало почерпнул для темы исследования из работ в области налогообложения таких российских экономистов, как Е.В.Акчурина, B.C. Геращенко, А.Р. Горбунов, М.В. Истратова, А.Н. Медведев, В.Г. Пансков, А.В. Перов, С.Г. Чаадаев, Д.Г. Черник, С.Д. Шаталов, Д.Н. Тихонов, Л.Г. Липник, Е.Н. Евстигнеев, В.Я. Кожинов, А.П. Зрелов, М.В. Краснов и ряда других.

Серьезным подспорьем при проведении исследования послужили научные труды ученых дореволюционного периода, таких, как, С.Ю. Витте, П. Гензель, А.А. Исаев, И.М. Кулишер, Ф. Нитти, Н.И. Озеров, М.Н. Соболев, M.PLФридман, И.И. Янжул.

В качестве правовой базы в настоящем диссертационном исследовании диссертант опирался на Конституцию РФ, акты российского законодательства о налогах и сборах, бюджетного и гражданского законодательства. В ходе подготовки исследования была изучена и проанализирована обширная судебно-арбитражная практика.

Объектом диссертационного исследования являются общественные отношения, складывающиеся в процессе деятельности налогоплательщика, связанной со снижением налогового бремени.

Предмет диссертационного исследования - совокупность правовых

4

норм налогового, гражданского и иных отраслей законодательства, с помощью которых осуществляется нормативно-правовая регламентация налогообложения в Российской Федерации и определение объемов налоговых обязательств налогоплательщиков.

Цели и задачи диссертационного исследования. Настоящая работа имеет своей целью определить признаки понятия «оптимизация налогообложения», предпосылки данного явления и правовые условия осуществления, провести анализ практики применения отдельных положений законодательства о налогах и сборах, регулирующих использование приемов оптимизации налогообложения, а также вывить недостатки нормативно-правовой регулирования института оптимизации налогообложения и сформулировать предложения по совершенствованию законодательства в данной сфере.

Достижение поставленной цели обусловило постановку и необходимость решения следующих основных задач:

- выявить условия формирования права налогоплательщика на оптимизацию налогообложения и определить причины необходимости правового регулирования данного явления;

- изучить научные взгляды относительно правовой квалификации спектра возможных действий налогоплательщика по снижению налоговой нагрузки;

- провести теоретико-правовое исследование на предмет установления признаков понятия оптимизации налогообложения, соотношения данного понятия со смежными понятиями, характеризующими действия по снижению налоговой нагрузки, а также дать определение данному понятию;

- определить критерии допустимости действий налогоплательщика по оптимизации налогообложения, предполагающие возможность предоставления гарантий защиты прав налогоплательщика;

- проанализировать отдельные положения глав части второй

5

Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ), связанные с реализацией механизмов оптимизации налогообложения, на предмет наличия преимуществ и недостатков правового регулирования, а также имеющуюся судебно-арбитражную практику их применения;

- выявить проблемы и перспективы совершенствования действующего налогового законодательства, и выработать конкретные рекомендации по устранению существующих недостатков.

Методологическую основу диссертации исследования составляют общенаучные и частно-научные методы исследования, в том числе: конкретно -исторический, формально - логический, сравнительно - правовой, системно -структурный, метод технико-юридического анализа и другие методы, широко применяемые в юридической науке. Их применение позволило диссертанту исследовать рассматриваемые объекты во взаимосвязи, целостности, всесторонне и объективно.

Эмпирическую базу исследования составило: анализ материалов 43 аудиторских проверок российских и иностранных организаций налогоплательщиков, осуществляющих деятельность в Российской Федерации, 45 писем инспекций МНС (ФНС) России, 32 аналитических записок региональных подразделений (управлений по субъектам) МНС (ФНС) России, материалов 57 выездных налоговых проверок, 6 повторных налоговых проверок, опрос по специальной методике 109 индивидуальных предпринимателей и руководителей организаций, 67 должностных лиц центрального аппарата МНС России, 153 должностных лиц региональных (управлений по субъектам) и местных (районных и городских инспекций) подразделений МНС (ФНС) России, контент - анализ прессы.

Научная новизна диссертации заключается в том, что она представляет собой первое в науке финансового права монографическое исследование, на основе системного теоретического изучения сформулированы понятия оптимизации налогообложения, обоснование его самостоятельного научного и правового значения, а также выявлен и выстроен

6

механизм потенциальных и реальных практических проблем, связанных с применением инструментов оптимизации налогообложения. В диссертации сформулированы понятия оптимизации налогообложения и условий ее осуществления, определены признаки, отличающие данное понятие от понятия налогового планирования, выявлены пробелы и противоречия в нормативно-правовом регулировании оптимизации налогообложения, вносятся предложения по их устранению.

На защиту выносятся следующие теоретические положения, выводы и предложения, полученные по итогам исследования.

1. Вывод о том, что стремление налогоплательщиков к уменьшению размера своих налоговых обязательств носит объективный характер, обусловленный различиями интересов, лежащих в основе налогообложения, фискальной функцией налога как легального (на основании закона), принудительного и обязательного платежа, основанного на безвозмездном отчуждении части собственности граждан и организаций для государственных (публичных) нужд.

2. Следующее определение понятия оптимизации налогообложения: «Оптимизация налогообложения - это не содержащие признаков нарушения законодательства о налогах и сборах действия (в совокупности или по отдельности) налогоплательщика, направленные на снижение размера налогов, а также выбор таких форм и способов деятельности, которые создают более благоприятные по сравнению с обычными условия налогообложения, включая возможность не уплачивать налог, уплачивать в меньшем размере либо в более поздние сроки».

3. Вывод о необходимости нормативного закрепления в НК РФ понятия оптимизации налогообложения и права налогоплательщиков на оптимизацию налогообложения. Право налогоплательщика на применение механизмов оптимизации налогообложения и защита данного права допустимы постольку, поскольку в действиях налогоплательщика отсутствуют признаки злоупотребления правом.

7

4. Вывод о том, что исходя из выявленной правовой сущности налогов недопустимо отождествления понятий оптимизации налогообложения как правового понятия и налогового планирования как разновидности аналитической деятельности, направленной на выработку модели бизнеса с целью выбора оптимального режима налогообложения с точки зрения его влияния на финансовые результаты деятельности налогоплательщика, а также организацию хозяйственной деятельности, исключающую случаи несвоевременной уплаты налогов и привлечения к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Понятие «налоговое планирование» имеет лишь научное и доктринальное значение.

5. Вывод о недопустимости использования в качестве критерия оценки правомерности действий налогоплательщика по оптимизации налогообложения оценочного понятия добросовестности. Таковым критерием следует считать злоупотребление налогоплательщиком правом, определение которого должно быть закреплено в НК РФ следующим образом: «Злоупотреблением правом признается преднамеренное использование предусмотренных или допускаемых законодательством льгот, преимуществ, форм деятельности, а равно совершение иных действий, характеризующееся мнимостью или притворностью цели либо юридического основания, а также преднамеренное бездействие, направленные на неисполнение обязанностей, установленных законодательством о налогах и сборах».

6. Положение о том, что для устранения выявленных проблем правового обеспечения оптимизации налогообложения с помощью договорной работы в законодательстве целесообразно закрепить следующее определение реализации: «Реализацией товаров (работ, услуг) признается возмездная безвозвратная передача товаров, сопровождающаяся одновременным или последующим переходом права собственности к получателю, возмездное выполнение работ (оказание услуг), а в предусмотренных Налоговым кодексом РФ - передача товаров, выполнение работ (оказание услуг) на безвозмездной основе». В целях взимания НДС возникновение налоговой обязанности должно

8

быть увязано с датой реализации, которой следует считать момент соответственно передачи товаров, определяемой в соответствии с гражданским законодательством, приемки результатов работ, получения услуг.

7. Положение о том, что для устранения выявленных проблем правового обеспечения оптимизации налогообложения с помощью учетной работы в законодательстве целесообразно заменить закрепленное в подп. 2 п. 2 ст. 40 НК РФ понятие «товарообменные (бартерные) операции», как не отвечающего требованиям нормативной определенности, на лексический оборот «договоры, предметом которых выступают возмездные встречные поставки товаров или выполнение работ (оказание услуг) сторонами друг другу».

8. Вывод о том, для устранения выявленных недостатков правового регулирования льгот как одного из механизмов налоговой оптимизации целесообразно закрепление в ч. 3 п. 5 ст. 149 НК РФ недопустимости отказа налогоплательщика от освобождения от налогообложения НДС соответствующих операций на срок менее одного года представляет собой ограничение права налогоплательщика на применение предусмотренной законом льготы в течение указанного срока. Срок недопустимости отказа налогоплательщика от освобождения от налогообложения НДС операций, предусмотренных п. 3 ст. 149 НК РФ, целесообразно ограничить продолжительностью налогового периода по данному налогу - календарным месяцем.

9. Положение о том, что для устранения выявленных проблем правового обеспечения оптимизации налогообложения с помощью договорной работы в целесообразно изложить ч. 1 п. 1 ст. 346.13 НК РФ в следующей редакции: «Организации и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, обязаны подать соответствующее заявление в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) не позднее первого рабочего дня с начала налогового периода, в котором они намерены применять упрощенную систему налогообложения».

9

10. Предложение о пересмотре методики применения системы единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, предусмотренной главой 26.3 НК РФ, на основе принципов экономического основания налога и учета фактической способности налогоплательщика к уплате налога. В целях определения реального объема налоговых обязательств налогоплательщика, ему должно быть предоставлено право доказывать фактический размер полученного им дохода от деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход. Налоговые последствия должны определяться не от размера вмененного дохода, а от размера полученного налогоплательщиком в результате соответствующей деятельности дохода.

Теоретическая и практическая значимость исследования заключается в том, что сделанные выводы и сформулированные на их основе предложения могут способствовать повышению качества налогового законодательства с точки зрения правового регулирования оптимизации налогообложения, снижению количества налоговых споров, возникающих в этой связи, а также обеспечению более прочных правовых гарантий налогоплательщикам от финансовых притязаний государства. Сделанные в работе теоретические выводы относительно понятия и признаков оптимизации налогообложения могут быть использованы в качестве методологической основы при подготовке учебных пособий по финансовому и налоговому праву, а также послужить основой дальнейших научных исследований в этом направлении. Высказанные практические предложения по совершенствованию законодательства могут быть использованы в законотворческой деятельности.

Апробация результатов исследования производилась путем выступлений в виде научных докладов на научных конференциях Всероссийская конференция-семинар "Налоговое, административное и трудовое право в 2002 году: теория и практика применения", Екатеринбург, 3-5 апреля 2002 г.; "Основы налогового права, Москва 4 сентября 2003 года; Международная научно-практическая конференция «Вопросы налогового права

10

в решениях Конституционного Суда Российской Федерации, принятых в 2003 году: российская практика и европейский опыт», Москва 23 апреля 2003 года. Наиболее актуальные вопросы по теме исследования обсуждались на заседаниях кафедры прав человека Московского гуманитарного университета. Основные положения настоящего диссертационного исследования изложены в трех научных статьях, опубликованных в научных журналах.

Структура работы. Диссертация состоит из введения, двух глав, заключения, списка используемых нормативных актов и библиографического списка используемой литературы.

11

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обосновывается актуальность темы диссертации, определяются цели и задачи исследования, характеризуется эмпирическая база диссертации, ее научная новизна, а так же степень разработанности проблемы, теоретическая и практическая значимость, формулируются основные положения, выносимые на защиту, содержатся сведения об апробации результатов исследования.

Первая глава «Понятие оптимизации налогообложения и юридические условия ее осуществления», носящая теоретический характер и содержащая три параграфа, посвящена исследованию теоретических вопросов, касающихся изучения экономико-правового феномена уменьшения налогов в виде оптимизации налогообложения, выявления предпосылок к оптимизации налогообложения, понятия данного явления, его признаков, правового значения, а также правовых условий осуществления.

Параграф первый «Правовая сущность налога как предпосылка применения механизмов оптимизации налогообложения» посвящен выявлению условий формирования права налогоплательщика на применение механизмов оптимизации налогообложения на основе исследования правовой сущности налога как обязательного платежа, основанного на безвозмездном

11

отчуждении части собственности граждан и организаций для государственных (публичных) нужд.

Право выбора налогоплательщиком такого варианта уплаты налогов, который позволит ему сохранить собственность и свести к минимуму издержки, связанные с уплатой налогов, обусловлено стремлением защитить свое право собственности, и будучи основанным на применении не запрещенных законом способов, не может быть признано недопустимым.

В этих целях диссертантом обосновывается тезис о том, что стремление налогоплательщиков к уменьшению размера своих налоговых обязательств, будучи обусловленным противоречивостью частных и публичных интересов, лежащих в основе налогообложения, носит неизбежный характер, и какие бы меры противодействия ему государство ни предпринимало, практика выявляет либо пути преодоления подобных мер, либо новые способы уменьшения налоговой нагрузки.

В ходе исследования также отмечается, что помимо объективных противоречий, лежащих в основе налогообложения, действительность общественной жизни обнаруживает ряд иных причин, побуждающих налогоплательщиков к снижению налоговой нагрузки, а порой - и неуплате налогов. Непостоянство условий налогообложения, связанное с нередкими изменениями налогового законодательства. Отсутствие общности налогового закона, обусловленное наличием льгот отдельным категориям

налогоплательщиков. Экономические факторы, связанные либо с финансовым состоянием налогоплательщика, либо порожденные общей экономической конъюнктурой. Несовершенство юридической техники налогового законодательства и его сложность. А также иные причины социально-экономического характера.

В этой связи сделан вывод, что выработка механизмов регулирования данного явления в рамках законодательства намного целесообразнее и юридически эффективнее, чем принятие каких-либо конъюнктурных контрмер

12

со стороны государства в отношении подобных действий налогоплательщиков.

В работе подчеркнуто, что снижение налогоплательщиком налоговой нагрузки достигается зачастую не на основе применения специально предусмотренных для этого механизмов (налоговые льготы, выбор форм деятельности), а путем использования законодательных пробелов и неопределенности отдельных правовых норм. Применение мер юридической ответственности только лишь за подобные действия недопустимо. Признавать их оптимизацией налогообложения также сомнительно, поскольку преследуемая в таких случаях налогоплательщиком цель сводится попросту к неуплате налога и не обусловлена каким-либо хозяйственным интересом.

В этой связи, в целях создания правовых условий для реализации права налогоплательщика на оптимизацию налогообложения и определения границ дозволенного поведения налогоплательщика в деятельности по снижению налоговой нагрузки, диссертант обращает внимание на необходимость определения и нормативного закрепления правовых критериев поведения налогоплательщика, составляющего суть оптимизации налогообложения, и соответственно, предполагающего возможность защиты интересов

налогоплательщика. На основе этого сделан вывод о необходимости нормативного определения и закрепления понятия оптимизации налогообложения и права налогоплательщика на применение механизмов оптимизации налогообложения в действующем российском налоговом законодательстве.

Во втором параграфе «Понятие оптимизации налогообложения и его отличие от смежных правовых понятий» ставится задача выявить признаки понятия оптимизации налогообложения как условия правомерности действий налогоплательщика по снижению налоговой нагрузки.

В работе сделан акцент на негативности, как с научной, так и с правовой точек зрения, существующего в доктрине российского налогового права многообразия терминов и понятий, касающихся квалификации экономико-правового явления по уменьшению налогоплательщиком налоговой нагрузки.

13

Обилие терминологии по проблеме оптимизации налогообложения не способствует внесению ясности в существо вопроса, - ни с теоретической, ни с практической точек зрения.

Исследование показало, что оптимизация налогообложения как правовое понятие и как допустимый инструмент снижения совокупной налоговой нагрузки предполагает комплекс исключительно правомерных действий

налогоплательщика. Любые действия (бездействие), преследующие указанную цель, но связанные с несоблюдением действующего законодательства, недопустимы с точки зрения оптимизации налогообложения и не подлежат правовой защите.

Проведенное в целях выявления квалифицирующих признаков понятия оптимизации налогообложения исследование на предмет его соотношения с понятием налогового планирования показало, что в научной литературе оптимизация налогообложения рассматривается либо как цель (направление) налогового планирования, либо как его элемент - разновидность деятельности, направленной на увеличение финансовых результатов за счет недопущения большей динамики роста налоговых платежей по сравнению с динамикой роста выручки предприятия.

Однако в работе обращено внимание на то обстоятельство, что налоговое планирование представляет собой деятельность, прежде всего, направленную на прогнозирование налоговых последствий, оценку вероятности их влияния на степень доходности бизнеса и поиск соответствующей модели бизнеса. Процесс налогового планирования ставит задачи стратегического характера, требует строго индивидуального подхода и предполагает несколько взаимосвязанных между собой этапов, которые, однако, не следует рассматривать как четкую последовательность действий, непременно гарантирующих снижение налоговой нагрузки. В этой связи процесс налогового планирования объективно не в состоянии учесть динамику хозяйственной жизни и предвидеть все возможные налоговые риски, связанные с изменением законодательства.