Налоговое право / Бедошвили / субъекты / Гаврилов

Правовое регулирование налогообложения малого предпринимательства в России :

АР Г124 Гаврилов, И. В. (Илья Витальевич). Правовое регулирование налогообложения малого предпринимательства в России :Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Специальность 12.00.14 - Административное право ; Финансовое право; Информационное право /И. В. Гаврилов ; Науч. рук. С. В. Игнатьева ; МВД России. Санкт- Петербургский университет. -СПб.,2004. -24 с.-Библиогр. : с . 22 - 23.5. ссылок

1. Гаврилов, И. В.. Правовое регулирование налогообложения малого предпринимательства в России. Общая характеристика работы.. 2. Гаврилов, И. В.. Правовое регулирование налогообложения малого предпринимательства в России. Основное содержание работы.. 3. Гаврилов, И. В.. Правовое регулирование налогообложения малого предпринимательства в России. Библиография..

3

Общая характеристика работы

Актуальность темы исследования. В настоящее время в условиях осуществления экономической реформы в России, особая роль отводится развитию малого предпринимательства. Социально-экономическое значение этого сегмента экономики бесспорно, что подтверждает опыт рыночного хозяйствования большинства зарубежных стран. В странах с развитой рыночной экономикой система малого бизнеса существует уже десятилетия. В результате в развитых странах малые предприятия производят до 70% ВВП, а также являются основными работодателями для населения (до 2/3 занятых) В России вклад этого сектора в экономику значительно скромнее: доля малых и средних фирм в ВВП России составляет около 15%, а в общей численности занятых - чуть более 10%^[1].

Объективные трудности наращивания экономического, финансового и инвестиционного потенциала субъектов малого предпринимательства вызваны в немалой степени тяжестью налогового бремени, несоразмерного с платежеспособностью большинства малых предприятий в российских регионах. Для современной России, ставшей на путь развития рыночного хозяйствования, разработка прогрессивной системы налогообложения малого предпринимательства становится первостепенной задачей не только с позиций тактики, но и стратегии развития малого бизнеса.

В условиях современной экономики инструменты прямого государственного регулирования экономической жизни страны все больше заменяются инструментами косвенного регулирования, среди которых основными являются налоги, определяющие доходную часть государственного бюджета.

Важным аспектом совершенствования налогообложения субъектов малого предпринимательства является развитие правового регулирования налогового механизма для стимулирования малого бизнеса, а также предотвращение ситуации, когда отдельные его элементы могут сдерживать деловую активность и инициативу малых предприятий.

4

Актуальность исследуемой проблематики нашла отражение в возросшем числе публикаций, посвященных налогообложению малого предпринимательства в России, и в значимости этих проблем для перспектив развития этого сектора экономики. Вместе с тем большинство опубликованных работ носят экономическую направленность и не достаточно глубоко затрагивают вопросы правового регулирования налогообложения малого бизнеса. В то же время постоянные изменения налогового законодательства (в 2003 году вступили в силу главы 26.2, 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации), развитие отечественной правовой доктрины и арбитражной практики ставят перед исследователями новые задачи и создают предпосылки для проведения дальнейшего научного исследования.

Современное состояние регулирования налогообложения малого предпринимательства в России не удовлетворяет практику. Причины этого кроются как в недоработанности нормативно-правовых актов и их нестабильности, так и в наличии большого числа подзаконных актов, которые не всегда согласуются друг с другом. Многие проблемы правового регулирования налогообложения малого бизнеса до сих пор не решены и вызывают острые споры как среди ученых-юристов, так и в арбитражной практике.

Объектом диссертационного исследования являются общественные отношения, возникающие в сфере налогообложения малого предпринимательства.

Предметом исследования являются правовые аспекты регулирования налогообложения малого предпринимательства в России и зарубежных странах.

Цель диссертационного исследования. Целью настоящего исследования является комплексный анализ содержания правовых норм, регулирующих отношения в сфере налогообложения малого предпринимательства в России, а также разработка теоретически обоснованных рекомендаций по дальнейшему совершенствованию правового регулирования налогообложения малого бизнеса, адекватных современному уровню развития налогового законодательства.

Цель диссертационного исследования предполагает необходимость решения следующих основных задач:

- Проанализировать эволюцию правового регулирования налогообложения малого предпринимательства в Российской Федерации;

5

-   Исследовать опыт зарубежных стран в области правового регулирования налогообложения малого бизнеса;

-   Подвергнуть анализу обязательные и факультативные элементы налогообложения малого предпринимательства;

-   Выявить особенности систем налогообложения малого бизнеса в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и упрощенной системы налогообложения как специальных налоговых режимов;

-   Рассмотреть механизм реализации субъектами малого предпринимательства упрощенной системы налогообложения и единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;

-          Разработать предложения по совершенствованию действующего законодательства о налогообложении малого предпринимательства.

Методологической основой диссертационного исследования послужил метод материалистической диалектики как всеобщий метод познания действительности и вытекающие из него частнонаучные методы исследования; логический, сравнительно-правовой и историко-правовой методы в сочетании с комплексным и системным анализом исследуемых явлений, метод формально-юридического анализа, теоретико-правового прогнозирования.

Теоретическая основа исследования. При проведении исследования автор опирался на теоретическую базу, которую составили основополагающие подходы, выработанные наукой при исследовании административно-правовых и финансово-правовых явлений, монографические исследования и труды российских и зарубежных ученых.

Теоретическую основу исследования составили работы ученых-правоведов: Ю.Е. Аврутина, С.С. Алексеева, В.К. Бабаева, В.М. Баранова, В.В. Бородина, A.M. Величко, С.Б. Глушаченко, Ю.И. Гревцова, А.В. Зиновьева, С.В. Игнатьевой, В.И. Каинова, Д.А. Керимова, Г.Д. Королева, В.В. Лазарева, Д.И. Луковской, Л.А. Николаевой, В.С Нерсесянца, И.Ф. Покровского, Р.А. Ромашова, В.П. Сальникова, В.Д. Сорокина, Л.И. Спиридонова, С.В. Степашина, ЕА Суханова, И.Е. Тарханова, А.Г. Хабибуллина и др.

Значительная роль в исследовании проблем налогообложения малого предпринимательства принадлежит трудам: В.Р. Берника, А.В. Брызгалина, А.В. Варнавского, А.Д. Голощапова, ОН. Горбу-

6

новой, В.Я Горфинкеля, Е.Ю. Грачевой. В.В. Гусева, Т.С Ермаковой, С.В Запольского, С.В Земляченко, А.Д Иоффе, M.B Истратовой, M.B. Карасевой, Д.В. Кислова, Е.В. Крейниной, М. Кудилинского, Н.А. Куфаковой. М.Г. Лапуста, Н.И. Малис, Н.Т. Мамбеталиева, А.Н. Медведева, М.С. Мухина, А.А Никонова, М.А. Пархачевой, В.А Парыгиной, С.Г. Пепеляева, Ю.В. Подпорина, Ю.Д. Полонского, Ю.Л. Старостина, Э.Д Соколовой, А.А. Тедеева, Г.П. Толстопятенко, Н.И. Химичевой, А.Ю Чепуренко, Д.Г. Черника, В.А. Швандара, О.М. Шестоперова и др. В диссертации также исследовались работы зарубежных ученых: D. Bertram, R. Lawson, NIC. Siropolis, S. Williams.

В то же время, вследствие изменения законодательной базы, постоянного развития финансово-правовой мысли, возникновения проблем применения норм финансового и налогового права, теоретические аспекты правового регулирования налогообложения малого предпринимательства нуждаются в комплексном исследовании.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в комплексном теоретико-правовом исследовании проблем правового регулирования налогообложения малого предпринимательства на основе современного налогового законодательства России и с учетом опыта правового регулирования налогообложения малого бизнеса зарубежных странах.

В диссертации предпринята одна из первых в отечественной правовой науке попыток систематизации новых подходов к правовому регулированию налогообложения малого предпринимательства. Определены налоговые льготы для субъектов малого предпринимательства и обоснована необходимость их законодательного закрепления.

Раскрыта изменившаяся на современном этапе правовая природа специальных налоговых режимов для субъектов малого предпринимательства. Уточнен порядок применения кассового метода признания доходов при упрощенной системе налогообложения. Дана правовая характеристика обязательных и факультативных элементов налогообложения. Формулируются направления совершенствования механизма реализации специальных налоговых режимов субъектами малого предпринимательства. На защиту выносятся следующие основные положения: 1. Традиционная система налогообложения, несмотря на установление отдельных налоговых льгот, не отвечает интересам

7

поддержки и развития малого предпринимательства. Налоговое бремя на субъекты малого бизнеса слишком велико, процедуры ведения учета и отчётности сложны для малых предпринимателей, завышен уровень налогового администрирования. Значительную поддержку субъектам малого бизнеса может оказать законодательное закрепление, права на освобождение от уплаты налога на прибыль в первые годы деятельности малых предприятий, занятых в производственной сфере. Целесообразное закрепить право применения механизма ускоренной амортизации для субъектов малого предпринимательства, что позволит сократить платежи по налогу на прибыль и обеспечит возможность субъектам малого предпринимательства распоряжаться, большими суммами оборотных средств.

2.      Необходимо на законодательном уровне перераспределить налоговые поступлений; от малого бизнеса в пользу местных бюджетов, для чего следует внести соответствующие изменения в статью 48 Бюджетного кодекса, что будет способствовать созданию благоприятных условий для развития малого предпринимательства на местном уровне.

3.      Налоговое законодательство европейских стран предусматривает систему налоговых стимулов, направленных на поощрение деятельности рисковых фирм. Государственная налоговая поддержка деятельности малых венчурных фирм ведется на различных стадиях их становления и развития, при этом применяются как пониженная ставка налога на прибыль, так и меры, призванные стимулировать инвестиции.

Необходимо закрепить в российском налоговом законодательстве соответствующие льготы, направленные на развитие отечественных малых венчурных предприятий, что позволит расширить сферу деятельности малого бизнеса, стимулировать внедрение результатов НИОКР.

4.  Субъекты малого предпринимательства, подпадающие под действие упрощенной системы налогообложения (УСН) или системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД), должны быть освобождены от всех налогов, уплачиваемых при традиционной системе налогообложения, кроме прямо перечисленных налоговых платежей, имеющих особую специфику исчисления и уплаты (таких как таможенные платежи, государственные пошлины, лицензионные и экологические сборы, земельный и транспортный налоги). Эти меры позволят избежать

8

последующего введения новых налогов и сборов для субъектов малого бизнеса и будут способствовать повышению эффективности специальных налоговых режимов.

5.      В целях реализации принципа равенства налогообложения хозяйствующих субъектов необходимо осуществлять признание доходов по кассовому методу при упрощенной системе налогообложения в том же порядке, как и при традиционной системе налогообложения при исчислении налога на прибыль (п. 1 ст. 273 НК РФ). Для этого следует дополнить формулировку кассового метода порядка признания доходов для субъектов упрощенной системы налогообложения (п.1 ст. 346.17 НК РФ) положением о том, что, кроме перечисленных способов, датой получения дохода будет являться день погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом, как это предусмотрено при кассовом методе определения доходов при исчислении налога на прибыль.

6.      В настоящее время при налогообложении малого бизнеса по упрощенной системе учитываются все доходы организаций, в то время как перечень принимаемых к учету расходов является выборочным по сравнению с аналогичным перечнем, приведенным в главе 25 НК РФ. Необоснованное ограничение перечня расходов, уменьшающих доходы налогоплательщика в соответствии со ст. 346.16 НК РФ, ущемляет права налогоплательщиков при применении упрощенной системы налогообложения. Необходимо дополнить п.1 статьи 346.16 НК РФ традиционными для общепринятой системы налогообложения видами расходов налогоплательщиков, связанных с производством, реализацией товаров (работ, услуг) и внереализационными расходами.

7.      Необходимо предоставить субъектам малого предпринимательства право на добровольный переход к уплате единого налога на вмененный доход, что ограничит возможности региональных властей по неоправданному завышению размера платежей по налогу на вмененный доход и позволит субъектам малого бизнеса выбрать наиболее оптимальный режим налогообложения для их сферы деятельности.

Теоретическая значимость работы заключается в том, что положения и выводы, сформулированные в работе, развивают и дополняют разделы финансового права о налогообложении субъектов малого предпринимательства.

9

Данная работа расширяет научное представление об особенностях налогообложения субъектов малого предпринимательства, о правовой природе и практике применения специальных налоговых режимов для субъектов малого бизнеса в России и за рубежом

Полученные результаты и выводы могут быть также использованы при проведении дальнейших научных исследований современного состояния и перспектив развития правоотношений в сфере налогообложения малого бизнеса.

Практическая значимость диссертационного исследования. Основные положения и выводы, полученные по результатам исследования правового регулирования налогообложения малого предпринимательства в России, могут использоваться при подготовке и принятии соответствующих законопроектов, в арбитражной практике при рассмотрении дел о нарушениях налогового законодательства, в деятельности налоговых органов, а также в преподавании финансового и налогового права.

Апробация результатов научного исследования. Результаты диссертационного исследования обсуждались и были одобрены на кафедре финансового и предпринимательского права Санкт-Петербургского университета МВД России. Отдельные положения диссертационного исследования изложены в выступлениях на всероссийских и межвузовских научно-практических конференциях: «МВД России - 200 лет» (Санкт-Петербург, 20-21 мая 1999 г.); «Социально-экономическое развитие и преступность в России» (Санкт-Петербург, 2 ноября 2001 г.); «Государственное и муниципальное управление в России: история и современность» (Санкт-Петербург, 27 февраля 2002 г.). Результаты исследования были использованы при чтении лекций и проведении семинарских занятий по курсу «Налоговое право» в Санкт-Петербургском университете МВД России, а также получили апробацию в научных публикациях автора.

Структура диссертации. Исследование состоит из введения, двух глав, объединяющих четыре параграфа, заключения и списка использованной литературы.

10

Основное содержание работы

Во введении обосновывается актуальность темы, анализируется степень изученности проблемы, определяются объект, предмет, цель, задачи исследования, методологическая основа и научная новизна диссертации, формулируются основные положения, выносимые на защиту, определяется теоретическая и практическая значимость полученных результатов.

Первая глава - «Общая характеристика правового регулирования налогообложения малого предпринимательства в России» - посвящена рассмотрению проблем правового регулирования налогообложения малого предпринимательства в России (§1) и анализу опыта правового регулирования налогообложения малого бизнеса в зарубежных странах (§2).

В первом параграфе автор показывает, что в современной экономике малое предпринимательство играет важную роль в решении экономических и социальных задач и является одним из важных стимулов экономического роста. В то же время, в работе подчеркивается, что условия, в которых функционирует российский малый бизнес, не достаточно благоприятны для его эффективного развития. Прежде всего, это относится к финансовым проблемам, в том числе и к проблеме высоких и сложных для расчета налогов. Указывается, что особую значимость с позиции стимулирования развития малого предпринимательства приобретают вопросы правового регулирования налогообложения субъектов малого предпринимательства. Автор приходит к выводу о том, что в настоящее время вопросы налогообложения малого предпринимательства не достаточно четко и полно решаются в действующем законодательстве.

В научной литературе не предпринимались попытки аргументированной периодизации развития правового регулирования налогообложения в этой сфере. Отдельные исследования, посвященные периодизации развития отечественного малого предпринимательства, проводились с позиций гражданского и предпринимательского права, либо носили экономическую направленность.

В настоящее время в качестве основных этапов развития законодательства о налогообложении малого предпринимательства в Российской Федерации можно выделить четыре этапа.

11

Первый этап (1990 - 1993 гг.) - становление нормативного регулирования налогообложения малого предпринимательства в России - принятие первых подзаконных актов, утвердивших критерии выделения малых предприятий и организаций, установление некоторых налоговых льгот.

Второй этап (1993 - 1995 гг.) характеризуется развитием государственной поддержки малого предпринимательства в Российской Федерации, стимулированием развития малого бизнеса, установлением налоговых льгот для ряда категорий малых предприятий (освобождение от уплаты налога на прибыль в первые два года работы, установление льготных ставок налогообложения в последующие два года и ряд других налоговых преференций).

Третий этап (1995 - 2003 гг.) - закрепление на законодательном уровне льготных систем налогообложения малого предпринимательства - принятие важнейших федеральных законов, упрощающих порядок исчисления и уплаты налогов субъектами малого бизнеса, ведение бухгалтерского учета, составление налоговой отчетности.

Четвертый этап (2003 - 2004 гг.) - кодификация актов о налогообложении малого предпринимательства в Российской Федерации - дополнение Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) главами, посвященными специальным режимам налогообложения. Налоговые льготы, установленные этими специальными налоговыми режимами, по мнению автора, имеют важное значение для субъектов малого предпринимательства. Применение специальных налоговых режимов для малого предпринимательства будет способствовать перераспределению доходов между крупным и малым бизнесом, компенсации повышенных рисков хозяйствования и ограничений в доступе к финансовым ресурсам.

В работе обосновано, что законодательное регулирование налогообложения малого предпринимательства в современной России должно быть направлено на легализацию доходов этого сектора отечественной экономики, обеспечение занятости населения, расширение рынка товаров и услуг, а не на фискальные цели. Эти меры позволят обеспечить стабильность деятельности субъектов малого предпринимательства, создадут условия для их активного развития, что позволит рассчитывать на увеличение налоговых поступлений в бюджет.

12

В настоящее время налогообложение субъектов малого предпринимательства в России осуществляется на основе трех систем: традиционной системы налогообложения, при которой представители малого бизнеса уплачивают налоги в общем порядке, упрощенной системы налогообложения и системы налогообложения по принципу вмененного дохода.

По мнению автора, несмотря на установление отдельных налоговых льгот, традиционная система налогообложения не отвечает интересам поддержки и развития малого предпринимательства. В работе показано, что налоговое бремя на субъекты малого бизнеса слишком велико, процедуры ведения учета и предоставления отчетности сложны для малых предпринимателей, завышен уровень налогового администрирования.

Вместе с тем, представляется, что возврат к ранее применявшимся в рамках традиционной системы налогообложения льготам может дать положительный результат. Так, значительную поддержку представителям малого бизнеса, особенно - производителям продукции, может оказать законодательное закрепление права на освобождение от уплаты налога на прибыль в первые годы деятельности малым предприятиям, занятым в сфере производства определенных видов продукции. Кроме того, целесообразно закрепить право применения механизма ускоренной амортизации для субъектов малого предпринимательства. Диссертант подчеркивает, что эта льгота достаточно проста в применении, позволяет значительно уменьшить сумму прибыли по данным налогового учета и, следовательно, сократить платежи по налогу на прибыль. Данное предложение имеет большое значение для субъектов малого предпринимательства, так как позволяет распоряжаться большими суммами оборотных средств.

Специфика малого бизнеса заключается, в частности, в его ориентированности на местные рынки сбыта и потребления товаров, работ и услуг. Особенности деятельности малого предпринимательства обусловливают большое влияние на него местных органов власти. Обоснован вывод о том, что заинтересованность местных органов власти в получении дополнительных доходов будет способствовать созданию: благоприятных условий для развития малого предпринимательства сна местном уровне. Кроме того, существующая: тенденция усиления грели местного самоуправлений требует увеличения финансовых ресурсов муниципальных образований, чему может способствовать перераспре-

13

деление на законодательном уровне налоговых поступлений от малого бизнеса в пользу местных бюджетов.

Вo втором параграфе диссертант анализирует опыт правового регулирования налогообложения малого бизнеса в зарубежных странах, где налоговая система, кроме чисто фискальной функции, успешно исполняет также функции социально-политические и служит механизмом экономического воздействия на общественное производство, его структуру и динамику, ускорение научно-технического прогресса.

Автор приходит к выводу о том, что единой мировой практики налогообложения малого бизнеса не существует. Порядок налогообложения субъектов малого предпринимательства различается в каждой стране как определением налоговой базы, налоговых ставок, способами уплаты налогов, так и методами контроля налогоплательщиков налоговыми органами. При этом выбор определенного порядка налогообложения субъектов малого предпринимательства основывается на необходимости стимулирования малых предприятий и, одновременно, зависит от способности налоговых органов данной страны применять выбранные методы.

Автор выделяет две основные категории фискальных мер, используемых в странах, где проводится политика активной поддержки малого предпринимательства. Это пониженные ставки налога на прибыль и некоторых других налогов, которыми облагаются доходы малых предприятий (Италия, Япония, Люксембург, Великобритания) и фискальные меры, призванные стимулировать инвестиции (Германия, Бельгия, Канада, Италия, Япония).

В работе отмечается, что применяемые в той или иной стране системы налогообложения малого бизнеса, имеют свою специфику. Так, некоторые страны (Канада, Голландия) в качестве одного из важнейших аргументов в пользу поддержки развития малого предпринимательства видят возможность создания новых рабочих мест и трудоустройства населения. Применяемые в Великобритании льготные налоговые ставки для малых предприятий, призваны стимулировать расширение их самофинансирования, так как внешнее финансирование часто оказывается проблематичным. В некоторых странах делается упор на облегчение бремени налогового .администрирования, ложащегося на плечи малых предприятий. В Германии применяются меры для упрощения схемы начисления и сбора налогов, имеющие целью сниже-

14

ние административных издержек для малых предприятий и налоговой службы.

Анализ зарубежного законодательства показывает, что в большинстве стран, входящих в Организацию экономического сотрудничества и развития, малым предприятиям также предоставляются льготы по упрощению системы бухгалтерского учета. Кроме того, в некоторых из них к малым предприятиям применяются пониженные ставки налога на прибыль и НДС, льготы по амортизационным списаниям, а также специальные льготы для вновь созданных малых предприятий (Франция), малых предприятий, использующих инновационные технологии (Великобритания, Германия) или инвестирующих средства в проведение таких исследований (Канада, Япония).

Автор приходит к выводу о том, что ряд стран применяет специальные налоговые режимы для малых предприятий (Франция, Испания, Турция). В то же время Великобритания, Швеция, США и другие страны предоставляют малым предприятиям ряд специфических преимуществ без применения специальных налоговых режимов.

Отмечается, что со стороны правительств многих европейских стран большое внимание оказывается поощрению инновационной деятельности малых предприятий. Система налоговых стимулов, направленных на поощрение деятельности рисковых фирм, несколько различается в зависимости от особенностей каждой конкретной страны. Тем не менее, общим для всех государств является освобождение таких фирм от налогов в течение первых лет существования и значительные налоговые льготы в дальнейшем.

Автор обращает внимание на то, что государственная поддержка деятельности малых венчурных фирм ведется на различных стадиях их становления и развития в Великобритании, Германии, Италии, Франции и в других странах. При этом применяются как прямые меры помощи (безвозмездные субсидии), так и косвенные (налоговые льготы).

Обоснована необходимость использования опыта указанных европейских стран по законодательному установлению налоговых льгот для малых предприятий, занимающихся инновационной деятельностью. Закрепление в российском налоговом законодательстве льгот, направленных на развитие малых венчурных предприятий позволит расширить сферу деятельности малого

15

бизнеса, стимулировать проведение НИОКР и внедрение передовых технологий.

Анализ российского законодательства позволяет диссертанту сделать вывод о том, что в российском налоговом законодательстве недостаточно используются льготы, по своей сути ориентированные именно на развитие и поощрение малого предпринимательства. К ним можно отнести такие распространенные за рубежом формы льготного налогообложения, как введение дифференцированных (прогрессивных) ставок налогов в зависимости от величины налогооблагаемой базы, установление не облагаемого налогом минимума прибыли, дохода, стоимости имущества. Введение подобных льгот, по мнению автора, резко повысило бы эффективность государственной поддержки малого предпринимательства даже с учетом отмены некоторых существующих сегодня малоэффективных льгот.