Сделки внутри евразийского союза

Экспорт товаров в страны евразийского союза

При экспорте товаров с территории Российской Федерации возникает объект обложения НДС по нулевой ставке. Как известно, нулевая ставка налога, в отличие от льготных операций, дает право налогоплательщику НДС воспользоваться налоговыми вычетами по суммам "входного" налога. Экспорт товаров в страны Евразийского союза имеет ряд особенностей, о которых мы и поговорим в данной статье.

С целью обеспечения свободы движения товаров, услуг, капитала и рабочей силы, проведения скоординированной, согласованной или единой политики в отраслях экономики, энергетики, промышленности, сельском хозяйстве, транспорте 29 мая 2014 г. в г. Астане был подписан Договор о Евразийском экономическом союзе (далее - Договор ЕАЭС), который вступил в силу 1 января 2015 г. Сторонами указанного Договора являются Республика Беларусь, Республика Казахстан и Российская Федерация.

Присоединиться к Евразийскому экономическому союзу выразила желание и Республика Армения, в связи с чем в г. Минске 10 октября 2014 г. был подписан Договор о присоединении Республики Армения к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 г.

Таким образом, начиная с 1 января 2015 г. при осуществлении сделок, связанных с экспортом товаров в страны Евразийского союза, необходимо руководствоваться Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг согласно Приложению N 18 к Договору ЕАЭС (далее - Протокол о взимании косвенных налогов).

Отметим, что в связи со вступлением в силу Договора ЕАЭС прекращают свое действие, в частности, следующие документы (Приложение N 33 к Договору ЕАЭС):

- Договор о создании единой таможенной территории и формировании Таможенного союза от 6 октября 2007 г.;

- Соглашение о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе от 25 января 2008 г.;

- Протокол о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе от 11 декабря 2009 г.

Порядок взимания НДС при экспорте товаров с территории Российской Федерации на территорию государства - члена Евразийского союза установлен разд. II Протокола о взимании косвенных налогов.

Чтобы статья была более удобной для восприятия, мы построим ее на примере вывоза товара с территории Российской Федерации на территорию Республики Казахстан.

В соответствии с п. 3 Протокола о взимании косвенных налогов при экспорте товаров с территории Российской Федерации на территорию Республики Казахстан российским налогоплательщиком применяется нулевая ставка НДС при представлении в налоговый орган документов, предусмотренных п. 4 Протокола о взимании косвенных налогов.

При этом российская организация - экспортер имеет право на налоговые вычеты (зачеты) в таком же порядке, как и при экспорте товара в страны, не являющиеся членами Евразийского союза, то есть в соответствии с положениями гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Итак, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% согласно п. 4 Протокола о взимании косвенных налогов вместе с декларацией необходимо представить в налоговый орган следующие документы (их копии):

- договоры (контракты), на основании которых осуществляется экспорт товаров;

- выписку банка, подтверждающую фактическое поступление выручки от реализации экспортированных товаров на счет российской организации - экспортера, если иное не предусмотрено российским законодательством.

В случае если договором (контрактом) предусмотрен расчет наличными денежными средствами (если такой расчет не противоречит законодательству Российской Федерации), российская организация представляет в налоговый орган выписку банка (копию выписки), а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающих фактическое поступление выручки от казахской компании - покупателя;

- заявление о ввозе товаров и уплате НДС, составленное по форме, предусмотренной отдельным международным межведомственным договором, с отметкой казахского налогового органа, об уплате НДС (на бумажном носителе в оригинале или в копии по усмотрению налоговых органов государств-членов) либо перечень заявлений (на бумажном носителе или в электронном виде с электронной (электронно-цифровой) подписью налогоплательщика).

Налогоплательщик включает в перечень заявлений реквизиты и сведения из тех заявлений, информация о которых поступила в налоговый орган в форме, предусмотренной отдельным международным межведомственным договором.

Форма перечня заявлений, порядок ее заполнения и формат определяются нормативными правовыми актами налоговых органов государств-членов либо иными нормативными правовыми актами государств-членов;

- транспортные (товаросопроводительные) и (или) иные документы, подтверждающие перемещение товаров с территории Российской Федерации на территорию Казахстана. Указанные документы не представляются, если для отдельных видов перемещения товаров, в том числе перемещения товаров без использования транспортных средств, оформление этих документов не предусмотрено законодательством государства-члена. О товаросопроводительных документах, которые применяются во внутренних перевозках при перемещении товаров между Российской Федерацией, Республикой Беларусь и Республикой Казахстан автомобильным, железнодорожным, воздушным и морским видами транспорта, подробно разъяснено в Письме ФТС России от 2 июля 2010 г. N 04-34/32666 "О направлении информации" (вместе с Письмом Минтранса России от 11 июня 2010 г. N СА-16/6229 "О форме товаротранспортной накладной");

- иные документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки НДС, предусмотренные законодательством Российской Федерации.

Таким образом, для подтверждения обоснованности применения ставки 0% необходимо представить в налоговый орган декларацию по НДС, а также все вышеперечисленные документы (их копии).

Форма и Порядок заполнения налоговой декларации по НДС утверждены Приказом ФНС России от 29 октября 2014 г. N ММВ-7-3/558@ "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, Порядка ее заполнения, а также Формата представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме" (далее - Приказ N ММВ-7-3/558@).

Следует отметить, что налоговая декларация по НДС, по форме утвержденной Приказом N ММВ-7-3/558@, должна представляться российской организацией - экспортером начиная с налогового периода 2015 г.

Заметим, что операциям, облагаемым налогом по ставке 0%, в налоговой декларации посвящены три раздела, а именно:

- разд. 4 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена";

- разд. 5 "Расчет суммы налоговых вычетов по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым ранее документально подтверждена (не подтверждена)";

- разд. 6 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена".

Документы, предусмотренные п. 4 Протокола о взимании косвенных налогов, должны быть представлены в налоговый орган в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров (п. 5 Протокола о взимании косвенных налогов). Если в установленный срок российская организация - экспортер не представила эти документы, то она будет обязана уплатить НДС по одной из общих ставок - 10% или 18% (в зависимости от вида реализуемого товара). Причем налог нужно исчислить и уплатить по итогам того налогового периода, в котором произошла отгрузка товаров.

Согласно п. 5 Протокола о взимании косвенных налогов в случае неуплаты, неполной уплаты, уплаты НДС с нарушением установленного срока (то есть более 180 календарных дней) налоговый орган взыскивает НДС и пени в порядке и размере, установленных законодательством Российской Федерации.

Пунктом 3 ст. 75 НК РФ установлено, что пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

При этом ни в НК РФ, ни в Протоколе о взимании косвенных налогов не уточняется, с какого дня должны начисляться пени в этом случае: либо с 21-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором произошел экспорт, либо со 181-го дня?

Налоговые органы в своем Письме от 22 августа 2006 г. N ШТ-6-03/840@ "О порядке начисления пени на сумму налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет, в случае неподтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов" указывают на то, что в случае отсутствия на 181-й день документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки налога по экспортным товарам, пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате НДС начиная с 21-го числа месяца, следующего за месяцем отгрузки товаров на экспорт, и до того дня, когда налогоплательщик либо уплатит налог по ставке 18 (10) процентов, либо подаст налоговую декларацию по ставке 0 процентов с документами, подтверждающими ее применение.

Однако есть и другая позиция. Согласно Постановлению ФАС Центрального округа от 24 мая 2013 г. по делу N А35-2352/2012 обязанность по уплате исчисленного налога на добавленную стоимость возникает на 181-й день после отгрузки. Именно этот момент обусловливает начало времени для исчисления пени в порядке ст. 75 НК РФ.

В любом случае при непредставлении налогоплательщиком документов в указанный срок налоговые органы вправе доначислить суммы по НДС, а также пени согласно п. 4 ст. 75 НК РФ в размере 1/300 ставки рефинансирования Банка России, действующей в период просрочки.

Обратите внимание, что Указанием Банка России от 13 сентября 2012 г. N 2873-У "О размере ставки рефинансирования Банка России" ставка рефинансирования Банка России начиная с 14 сентября 2012 г. установлена в размере 8,25 процента годовых.

Уплата налога с неподтвержденного экспорта не означает для экспортера, что в дальнейшем он не сможет подтвердить правомерность использования нулевой ставки налога по данной экспортной поставке. Сделать это можно в течение трех лет начиная с того налогового периода, в котором был уплачен налог с неподтвержденного экспорта. Для этого ему нужно собрать все требуемые документы для подтверждения налоговой ставки 0% и представить их вместе с налоговой декларацией.

Отметим, что при экспорте товаров в страны Евразийского союза НДС возмещается российской организации - экспортеру в общем порядке, установленном гл. 21 НК РФ. Причем возмещение НДС может производиться в форме зачета или возврата налогоплательщику суммы налога, но только после проведения камеральной налоговой проверки (п. 1 ст. 176 НК РФ).

Напомним, что порядок ее проведения установлен нормами ст. 88 НК РФ, а срок ее проведения не может превышать трех месяцев.

Если в ходе проведения камеральной проверки налоговый орган не выявит никаких нарушений налогового законодательства, то по ее окончании руководитель налогового органа или его заместитель выносит решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Вместе с ним налоговый орган в течение семи рабочих дней должен принять решение о возмещении суммы налога (п. 2 ст. 176 НК РФ). Об этом налоговики обязаны письменно уведомить налогоплательщика, причем направить такое уведомление о возмещении суммы налога они должны в течение пяти рабочих дней со дня принятия решения о возмещении (п. 9 ст. 176 НК РФ).

Таким образом, общий срок, в течение которого налогоплательщик не вправе рассчитывать на образовавшуюся сумму по НДС, составляет три месяца, отведенные на камеральную проверку, плюс 12 рабочих дней с момента ее окончания. Согласно п. 10 ст. 176 НК РФ при нарушении налоговым органом сроков возврата суммы налога считая с 12-го дня после завершения камеральной налоговой проверки, по итогам которой было вынесено решение о возмещении (полном или частичном) суммы налога, начисляются проценты исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

Исчерпывающий список товаросопроводительных документов

Транспортировка товаров является необходимым звеном между хозяйствующими субъектами. Товары могут перевозиться различными видами транспорта - автомобильным, воздушным, железнодорожным или водным. Кроме того, они могут пересылаться и почтой. Отгруженные товары всегда сопровождают специальные документы, получившие название товаросопроводительных, и выбор документа зависит от конкретного способа транспортировки и характеристики груза.

О том, какие виды товаросопроводительных документов существуют и в каких случаях они оформляются, и расскажем в данной статье.

В общем смысле под товаросопроводительным документом понимается документ, направляемый грузоотправителем с отгруженным товаром, который удостоверяет перевозку и содержит наименования и реквизиты грузоотправителя и грузополучателя, а также сведения о наименовании и количестве груза по каждому виду. Товаросопроводительные документы обычно прилагаются к расчетным документам, являющимся основанием для проведения расчетов между хозяйствующими субъектами.

Чтобы как-то упорядочить перечень товаросопроводительных документов, выделим условно три группы:

- транспортные документы;

- коммерческие документы;

- разрешительные документы.

Как вы знаете, до 1 января 2013 г. организации и предприниматели обязаны были использовать для подтверждения проводимых хозяйственных операций унифицированные формы первичных учетных документов. С указанной даты вступил в силу Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), которым предусмотрена самостоятельность хозяйствующих субъектов в выборе форм документирования фактов хозяйственной жизни. В ст. 9 Закона N 402-ФЗ установлен только перечень обязательных реквизитов первичных учетных документов.

Формы первичных учетных документов в соответствии с ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которого возложено ведение бухгалтерского учета. То есть унифицированные формы первичной учетной документации с момента вступления в силу Закона N 402-ФЗ не являются обязательными к применению (за некоторым исключением) и могут применяться хозяйствующими субъектами по усмотрению. Но, как показывает практика, организации и предприниматели продолжают применять унифицированные формы первичных учетных документов, утвержденных в разные годы Госкомстатом России, закрепляя их использование в установленном законом порядке. Далее в статье мы будем вести речь именно об этих документах.

Итак, оформление каждого вида товаросопроводительных документов имеет ряд особенностей. Рассмотрим их более подробно.

Транспортные товаросопроводительные документы

Оформление транспортных товаросопроводительных документов зависит от вида транспорта.

Автомобильный транспорт

При перевозке товаров автомобильным транспортом товаросопроводительными документами будут являться:

- транспортная накладная (далее - ТН). Форма и порядок заполнения ТН утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 15 апреля 2011 г. N 272 "Об утверждении Правил перевозок грузов автомобильным транспортом" (далее - Правила).

Транспортная накладная подтверждает заключение договора перевозки груза (если иное не установлено договором) и составляется на одну или несколько партий груза, перевозимых на одном транспортном средстве (п. п. 6, 9 Правил).

В ТН указываются отгрузочное наименование груза, количество грузовых мест, маркировка, вид тары и способ упаковки, масса нетто (брутто) грузовых мест в килограммах, размеры (высота, ширина и длина) в метрах, объем грузовых мест в кубических метрах (п. 3 "Наименование груза" формы ТН).

Составляет транспортную накладную грузоотправитель, если иное не предусмотрено договором перевозки груза (п. 6 Правил), в трех экземплярах документа (оригиналы) (по одному для грузоотправителя, грузополучателя и перевозчика). Документ должен быть подписан грузоотправителем и перевозчиком или их уполномоченными лицами. Если в документ вносятся исправления, они также должны быть заверены подписями грузоотправителя и перевозчика или их уполномоченными лицами (п. 9 Правил).

При самовывозе товаров покупателем посредством привлечения сторонней организации, когда право собственности на товар переходит к покупателю на складе поставщика, грузоотправителем выступает покупатель, который и должен оформлять транспортную накладную, о чем сказано в Письме УФНС по г. Москве от 11 августа 2011 г. N 16-15/079006@.

В случае погрузки груза, подлежащего перевозке, на различные транспортные средства следует составить такое количество накладных, которое соответствует количеству используемых транспортных средств (п. 10 Правил).

Грузоотправителем может быть объявлена ценность отправляемого груза, которая не должна превышать действительной стоимости груза. Ценность груза указывается в п. 5 транспортной накладной (п. 12 Правил).

Обязательными для заполнения являются следующие разделы накладной:

данные о грузоотправителе и грузополучателе;

указания грузоотправителя по перевозке;

данные о перевозимом грузе и сопроводительных документах;

условия приема, сдачи, перевозки груза;

данные о приеме заказа (заявки) к исполнению;

данные о перевозчике и его транспорте;

оговорки и замечания перевозчика;

прочие условия;

информация о переадресовке доставки;

стоимость услуг и расчет провозной платы;

дата составления и подписи сторон;

- товарно-транспортная накладная (форма N 1-Т). Унифицированная форма товарно-транспортной накладной (далее - ТТН) утверждена Постановлением Госкомстата от 28 ноября 1997 г. N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте". Причем этим Постановлением, помимо самой формы, утверждены также Указания по ее применению и заполнению, в соответствии с которыми ТТН предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом.

Товарно-транспортная накладная состоит из двух разделов:

- товарного, определяющего взаимоотношения грузоотправителя и грузополучателя;

- транспортного, определяющего взаимоотношения грузоотправителя - заказчика автотранспорта с транспортной организацией, выполнившей перевозку груза, и служащего для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителя или грузополучателя с организацией - владельцем автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

ТТН выписывается грузоотправителем в четырех экземплярах:

первый остается у самого грузоотправителя и является у него основанием для списания товарно-материальных ценностей;

второй, третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузоотправителя и подписью водителя, вручаются водителю;

второй передается водителем грузополучателю и предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза;

третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузополучателя, сдаются организации - владельцу автотранспорта.

Третий экземпляр, служащий основанием для расчетов, организация - владелец автотранспорта прилагает к счету за перевозку и высылает плательщику - заказчику автотранспорта, а четвертый прилагается к путевому листу и служит основанием для учета транспортной работы и начисления заработной платы водителю.

Обратите внимание! Министерство транспорта Российской Федерации в Письме от 20 июля 2011 г. N 03-01/08-1980ис разъяснило, что применения транспортной накладной (ТН) не исключает применение товарно-транспортной накладной (ТТН).

Железнодорожный транспорт

Если товары перевозятся железнодорожным транспортом, то товаросопроводительным документом будет являться транспортная железнодорожная накладная. Ее форма, а также порядок заполнения утверждены Приказом МПС России от 18 июня 2003 г. N 39 "Об утверждении Правил заполнения перевозочных документов на перевозку грузов железнодорожным транспортом".

Транспортная железнодорожная накладная состоит из 4 листов:

- лист 1 - оригинал накладной (выдается перевозчиком грузополучателю);

- лист 2 - дорожная ведомость (составляется в необходимом количестве экземпляров, предусмотренном правилами перевозок грузов железнодорожным транспортом, - для перевозчика и участников перевозочного процесса, в том числе не менее двух дополнительных экземпляров для каждой участвующей в перевозке грузов инфраструктуры: один экземпляр - для входной железнодорожной станции, находящейся в данной инфраструктуре, второй - для выходной станции из инфраструктуры);

- лист 3 - корешок дорожной ведомости (остается у перевозчика);

- лист 4 - квитанция о приеме груза (остается у грузоотправителя).

Оригинал транспортной железнодорожной накладной и квитанция о приеме груза являются оправдательными документами для учета расходов по оказанию транспортных услуг.

В соответствии с п. 1.16 Правил заполнения перевозочных документов на железнодорожном транспорте не допускается оформление одной транспортной железнодорожной накладной при перевозке грузов:

- которые по своим свойствам не допускаются к совместной перевозке в одном вагоне;

- которые требуют при перевозке соблюдения особых мер предосторожности, с грузами, которые не требуют таких мер;

- которые требуют соблюдения санитарных, ветеринарных, иных особых норм и правил, с грузами, не требующими соблюдения таких норм и правил.

При перевозке скоропортящихся грузов в рефрижераторной секции перевозочные документы заполняются на каждый грузовой вагон.

Авиационный транспорт

Перевозка груза авиатранспортом является самым быстрым и самым дорогим способом доставки товаров. При воздушном транспортировании товаров перевозочные документы (в данном случае грузовая накладная) оформляются в соответствии с Общими правилами воздушных перевозок пассажиров, багажа, грузов и требованиями к обслуживанию пассажиров, грузоотправителей, грузополучателей, утвержденными Приказом Минтранса России от 28 июня 2007 г. N 82 (далее - Правила N 82).

Грузовая накладная согласно п. 56 Правил N 82 удостоверяет заключение договора воздушной перевозки груза, принятие груза к перевозке и условия перевозки груза.

Грузовая накладная оформляется в трех экземплярах:

- первый экземпляр остается у перевозчика (авиакомпании);

- второй предназначен для грузополучателя (именно этот экземпляр следует с грузом);

- третий экземпляр должен быть возвращен перевозчику или уполномоченным агентом грузоотправителю по принятии груза.

Унифицированной формы грузовой накладной не существует. На практике используются формы документов, которые разработаны самим перевозчиком (авиакомпанией) или же сторонней организацией по договору с ней.

Грузовая накладная оформляется перевозчиком на основании сведений, которые должен представить грузоотправитель. Для этих целей грузоотправитель составляет заявление, в котором указывает все необходимые сведения для перевозки груза, также указывает информацию об опасном грузе и отсутствии запрещенных к перевозке предметов и веществ. Следует учесть: если перевозимый товар требует особых условий перевозки (например, специальной упаковки или контейнера), то это необходимо указать в заявлении (п. п. 57 - 59 Правил N 82).

На каждую грузовую отправку необходимо оформление отдельной грузовой накладной. Внесение изменений в грузовую накладную перевозчиком возможно только по согласованию с грузоотправителем. Грузовая накладная должна содержать подписи перевозчика (или уполномоченного агента) и грузоотправителя (п. п. 61 - 63 Правил N 82).

Водный транспорт

Перевозка товаров водным транспортом может регулироваться Кодексом внутреннего водного транспорта Российской Федерации, если товар транспортируется при помощи внутренних водных путей, или Кодексом торгового мореплавания Российской Федерации, если имеет место морская перевозка груза.

В соответствии с положениями п. 2 ст. 67 Кодекса внутреннего водного транспорта Российской Федерации при заключении договора перевозки составляется транспортная накладная. На ее основании оформляются дорожная ведомость и квитанция о приеме груза для перевозки.

Стороны договора перевозки груза вправе предусмотреть применение коносамента в качестве транспортного документа, выдаваемого перевозчиком.

Формы и порядок заполнения транспортных документов, являющихся обязательными для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, связанных с перевозками грузов на внутреннем водном транспорте, устанавливаются правилами перевозок грузов.

В соответствии с п. 2 ст. 117 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации договор перевозки груза подтверждается чартером, коносаментом или другими письменными доказательствами.

Чартер, или чартер-партия, - договор на перевозку грузов трамповыми судами. Сторонами в чартерном договоре являются фрахтователь (грузоотправитель или его представитель) и фрахтовщик (перевозчик или его представитель).

Основными пунктами такого договора являются следующие:

- время и место заключения чартера;

- полное юридическое наименование сторон (преамбула чартера);

- название и описание судна;

- право замены первоначально указанного судна другим;

- род груза;

- место погрузки и разгрузки;

- условия погрузки и разгрузки, включая условия оплаты демереджа и диспача;

- порядок оплаты фрахта;

- срок подачи судна, включая канцеллинг - конечный срок подачи судна;

- прочие условия, такие как ледовая оговорка, оговорка о форс-мажоре и другие.

Коносамент - документ, выдаваемый судовладельцем грузоотправителю в удостоверение принятия груза к перевозке морским путем на судах регулярных линий. Коносамент выполняет три основные функции: удостоверяет принятие судовладельцем (перевозчиком) груза к перевозке, является товарораспорядительным документом, свидетельствует о заключении договора перевозки морским путем, по которому перевозчик обязуется доставить груз против представления документов. Он может быть выдан и тогда, когда груз доставлен в целях перевозки и принят под охрану судовладельца.

На коносаменте обязательно должно содержаться указание судоходной компании: "груз на борту", или "груз погружен", или "груз принят к погрузке". Коносамент дает право владельцу оригинала распоряжаться грузом.

Коносаменты обычно составляются в трех и более экземплярах с тем же содержанием и той же датой:

- один экземпляр - для грузоотправителя или его экспедитора;

- один - для грузополучателя;

- один - для грузовладельца.

Товаросопроводительными документами при международной перевозке грузов, в частности, являются:

CMR - международная транспортная накладная (автомобильные перевозки). Накладная CMR действует на основании Конвенции о договоре международной дорожной перевозки грузов (КДПГ) (Женева, 19 мая 1956 г.), которая содержит общие данные о виде, содержании и правилах заполнения накладной. Накладная составляется в 3 экземплярах, подписанных отправителем и перевозчиком. Первый экземпляр накладной передается отправителю, второй сопровождает груз, а третий остается у перевозчика;

SMGS - железнодорожная накладная международного сообщения. Накладная является транспортным документом при международных железнодорожных грузовых перевозках;

Manifest of cargo (грузовой манифест) - документ, в котором перечисляются все товары, перевозимые на каком либо транспортном средстве или транспортной единице;

Bordero - документ, аналогичный грузовому манифесту, используется при автомобильных перевозках и содержит перечень грузов, перевозимых автопоездом, со ссылкой на прилагаемые копии накладной CMR.

Подробный перечень документов, оформляемых при транспортировке товаров на экспорт различными видами транспорта, порядок их применения и заполнения содержатся в Приложении 8 к Письму ФНС России от 21 августа 2009 г. N ШС-22-3/660@ "О направлении систематизированных материалов по документированию операций по транспортировке товаров".

Коммерческие товаросопроводительные документы

Эта группа документов дает стоимостную, количественную и качественную характеристику товара. Такими документами, например, являются:

- спецификация;

- инвойс;

- счет-проформа.

Спецификация - перечень поставляемых товаров с указанием количества по каждому сорту, марке, артикулу и в необходимых случаях - цен, качественных показателей.

Инвойс используется в международной коммерческой практике. Это документ, который предоставляется продавцом покупателю и содержит перечень товаров, их количество и цену, формальные особенности товара (цвет, вес и так далее), условия поставки и сведения об отправителе и получателе. Выписка инвойса свидетельствует о том, что (кроме случаев, когда поставка осуществляется по предоплате) у покупателя появляется обязанность оплаты товара в соответствии с указанными условиями. В российской практике документ, аналогичный инвойсу, отсутствует. Инвойс отчасти соответствует российскому счету на оплату.

Проформа-счет - документ, как и счет, содержит сведения о цене и стоимости партии товара, но не является расчетным документом. Он не содержит требования об уплате указанной в нем суммы и потому, выполняя все остальные функции счета, не выполняет главной функции счета как платежного документа. Этот вид счета может быть выписан на отгруженный, но еще не проданный товар и наоборот. Чаще всего выписывается при поставке товара на консигнацию, выставки, ярмарки, аукционы.

Обратите внимание! Счет-фактура не является товаросопроводительным документом, подтверждающим поставку товаров продавцом. В соответствии с п. 1 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога на добавленную стоимость к вычету. Такое мнение высказали специалисты Минфина России в Письме от 27 июля 2011 г. N 03-07-14/73.

Помимо перечисленных выше товаросопроводительных документов могут потребоваться следующие документы:

- упаковочный лист - один из основных товаросопроводительных документов, который содержит перечень всех видов и сортов товаров, находящихся в каждом товарном месте;

- сертификат о качестве - документ-свидетельство, удостоверяющий качество фактически поставленного товара и его соответствие условиям договора. В нем дается характеристика товара либо подтверждается соответствие товара определенным стандартам или техническим условиям заказа;

- комплектовочная ведомость на товар, который загружается в разобранном виде;

- техническая документация, необходимая при поставках оборудования и технических потребительских товаров длительного пользования.

Разрешительные товаросопроводительные документы

Разрешительные документы могут быть следующих видов:

- ветеринарное свидетельство (выдается при перемещении живого скота и птицы);

- санитарное свидетельство (выдается на продукты питания, продукты животноводства, мясопродукты);

- фитосанитарное свидетельство (оформляется при перемещении через таможенную границу страны растений, плодов и овощей);

- карантинное свидетельство (выдается на материалы, которые могут быть переносчиками болезней и инфекций, то есть семена, клубни, саженцы и прочее);

- сертификат о безопасности товаров (выдается на перечень товаров, который определяется Госстандартом России).

К разрешительным документам также можно отнести лицензии и квоты, которые выдаются на товар в зависимости от характеристик этих товаров, сертификат страны происхождения (форма СТ-1), который выдается торгово-промышленной палатой и необходим для таможенного оформления товаров и расчета таможенных платежей.

Заявление, его соответствие

товаросопроводительным документам и право на вычет

При импорте товаров из стран Евразийского союза налогоплательщик одновременно с так называемой декларацией по импорту обязан представить в свою налоговую инспекцию специальный документ - заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов. Именно оно служит у импортера основанием для применения вычета по сумме "ввозного" налога. При этом заявление должно полностью соответствовать товаросопроводительным документам на импортируемый товар, в противном случае существует риск потери вычета. О заполнении заявления и пойдет речь в настоящем материале.

Как известно, ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, представляет собой один из объектов налогообложения по НДС. При этом НДС взимается уже не как косвенный налог, а как таможенный платеж, порядок исчисления которого регулируется одновременно нормами налогового и таможенного законодательства Российской Федерации.

В том случае если товары ввозятся в Российскую Федерацию из стран - участников Евразийского союза, то исчисление и уплата "ввозного" налога осуществляются в соответствии с международным договором Российской Федерации, заключенным ею с государствами - участниками Евразийского союза (далее - ЕС).

Напомним, что Евразийский союз является международной организацией региональной экономической интеграции, обладающей международной правосубъектностью. В рамках ЕС обеспечивается свобода движения товаров, услуг, капитала и рабочей силы, проведение скоординированной, согласованной или единой политики в отраслях экономики, определенных Договором о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 г. и международными договорами в рамках ЕС (далее - Договор ЕАЭС).

Сторонами Договора ЕАЭС являются Республика Беларусь, Республика Казахстан и Российская Федерация. К Евразийскому экономическому союзу Договором, подписанным в г. Минске 10 октября 2014 г., присоединилась и Республика Армения. Кроме того, желание присоединиться к Договору ЕАЭС выразила и Кыргызская Республика, в связи с чем в Москве 23 декабря 2014 г. был подписан Договор о присоединении Кыргызской Республики к Договору о Евразийском экономическом союзе.

В рамках Евразийского союза применяется особый порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, который регулируется Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (Приложение N 18 к Договору ЕАЭС) (далее - Протокол о взимании косвенных налогов).

Принципы взимания косвенных налогов при импорте товаров закреплены в разд. III Протокола о взимании косвенных налогов. Пунктом 13 Протокола о взимании косвенных налогов установлено, что взимание косвенных налогов по товарам, импортируемым на территорию одного государства - члена ЕС с территории другого государства - члена ЕС (за исключением случая, установленного п. 27 Протокола о взимании косвенных налогов, и (или) помещения импортируемых товаров под таможенные процедуры свободной таможенной зоны или свободного склада), осуществляется налоговым органом государства-члена, на территорию которого импортированы товары, по месту постановки на учет налогоплательщиков - собственников товаров, включая налогоплательщиков, применяющих специальные режимы налогообложения, в том числе с учетом особенностей, предусмотренных п. п. 13.1 - 13.5 Протокола о взимании косвенных налогов. Иными словами, при ввозе товаров из Казахстана или Белоруссии НДС уплачивает российский налогоплательщик - собственник товаров.

Такое же правило применяется даже в том случае, если товары ввозятся в Российскую Федерацию с территории Казахстана или Республики Беларусь по договору, заключенному российской стороной с партнером, не являющимся членом ЕС.

В силу п. 14 Протокола о взимании косвенных налогов налоговая база по НДС определяется на дату принятия на учет у налогоплательщика импортированных товаров (но не позднее срока, установленного законодательством государства - члена ЕС, на территорию которого импортируются товары) на основе стоимости приобретенных товаров. Для исчисления сумм "ввозного" налога российский импортер применяет ставки налога, установленные ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации (10% или 18% в зависимости от вида ввозимых товаров). При этом стоимостью приобретенных товаров признается цена сделки, подлежащая уплате поставщику согласно условиям договора (контракта).

Уплата "ввозного" налога производится в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров, на что указывает п. 19 Протокола о взимании косвенных налогов.

Одновременно с уплатой НДС российский импортер обязан представить в свою налоговую инспекцию соответствующую декларацию по НДС, форма и Порядок заполнения которой утверждены Приказом Минфина России от 7 июля 2010 г. N 69н "Об утверждении формы налоговой декларации по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при импорте товаров на территорию Российской Федерации с территории государств - членов Таможенного союза и Порядка ее заполнения" (далее - декларация по импорту).

Причем в отличие от обычной декларации по НДС, представляемой в налоговую раз в квартал, декларация по импорту всегда подается в налоговую инспекцию в срок до 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия импортированных товаров на учет.

Так как с 1 января 2014 г. Общероссийский классификатор территорий муниципальных образований ОК 033-2005 заменен на новый Общероссийский классификатор территорий муниципальных образований (ОК 033-2013), в поле "Код по ОКАТО" указанной формы налоговой декларации по импорту (вплоть до утверждения новой формы отчетности) следует указывать код ОКТМО. Аналогичное правило касается и обычной декларации по НДС.

Такие разъяснения приведены в Письме ФНС России от 17 октября 2013 г. N ЕД-4-3/18585 "О заполнении налоговых деклараций, представляемых в налоговые органы".

Сводная таблица соответствия кодов ОКАТО кодам ОКТМО Российской Федерации размещена на сайте Минфина России по адресу: http://www.minfin.ru/ru/ismf/eiasmfrf/.

Вместе с деклараций по импорту в налоговую инспекцию подаются документы, состав которых определен п. 20 Протокола о взимании косвенных налогов, а именно:

- заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (далее - заявление) на бумажном носителе (в четырех экземплярах) и в электронном виде либо заявление в электронном виде с электронной (электронно-цифровой) подписью налогоплательщика;

- выписка банка, подтверждающая фактическую уплату косвенных налогов по импортированным товарам, или иной документ, подтверждающий исполнение налоговых обязательств по уплате косвенных налогов, если это предусмотрено законодательством государства - члена ЕС.

В том случае, если у импортера имеются излишне уплаченные (взысканные) суммы НДС или же суммы налога, подлежащие возврату (как по импорту из стран ЕС, так и по операциям на российском рынке), выписка банка не представляется;

- транспортные (товаросопроводительные) и (или) иные документы, предусмотренные законодательством государства-члена, подтверждающие ввоз товаров;

- счет-фактура, оформленный в соответствии с законодательством государства - члена ЕС при отгрузке товаров, в случае если их выставление (выписка) предусмотрено законодательством государства - члена ЕС.

Если выставление (выписка) счета-фактуры не предусмотрено законодательством государства - члена ЕС либо товары приобретаются у налогоплательщика государства, не являющегося членом ЕС, то вместо счета-фактуры в налоговый орган представляется иной документ (документы), выставленный (выписанный) продавцом, подтверждающий стоимость импортированных товаров;

- договоры (контракты), на основании которых приобретены товары, импортированные на территорию государства - члена ЕС с территории другого государства - члена ЕС;

- информационное сообщение (в случаях, предусмотренных п. п. 13.2 - 13.5 Протокола о взимании косвенных налогов), представленное налогоплательщику одного государства - члена ЕС налогоплательщиком другого государства - члена ЕС либо налогоплательщиком государства, не являющегося членом ЕС (подписанное руководителем (индивидуальным предпринимателем) и заверенное печатью организации), реализующим товары, импортированные с территории третьего государства - члена ЕС, о следующих сведениях о налогоплательщике третьего государства - члена ЕС и договоре (контракте), заключенном с налогоплательщиком этого третьего государства - члена ЕС о приобретении импортированных товаров:

номер, идентифицирующий лицо в качестве налогоплательщика государства - члена ЕС;

полное наименование налогоплательщика (организации/индивидуального предпринимателя) государства - члена ЕС;

место нахождения (жительства) налогоплательщика государства - члена ЕС;

номер и дата договора (контракта);

номер и дата спецификации.

Как видим, одним из документов, представляемых одновременно с декларацией по импорту, выступает заявление. Формат заявления в электронной форме утвержден Приказом ФНС России от 19 ноября 2014 г. N ММВ-7-6/590@ "Об утверждении формата заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов российского налогоплательщика" (вместе с Правилами контроля заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов при его приеме в налоговом органе).

Правила заполнения заявления (далее - Правила) приведены в Приложении N 2 к Протоколу об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств - членов Евразийского экономического союза об уплаченных суммах косвенных налогов (Протокол от 11 декабря 2009 г.).

Как уже было отмечено в статье, заявление представляется налогоплательщиком (плательщиком) в налоговый орган по месту постановки на учет на бумажном носителе в четырех экземплярах и в электронном виде либо в электронном виде с электронной (электронно-цифровой) подписью налогоплательщика.

Заявление состоит из трех разделов и Приложения к нему. При этом разд. 1 и 3 заявления и Приложение к нему заполняются самим импортером, а разд. 2 - налоговым органом.