Баланс зарубежной дочерней компании по состоянию на 1 января 2012 г.

Актив	Сумма, тыс. долл.
Основные средства	600
Оборотные средства	600
Итого актив	1200
Пассив
Акционерный капитал	800
Прочие обязательства	400
Итого пассив	1200

Для упрощения примера допустим, что в течение 2012 г. хозяйственные опера­ции в сфере зарубежной деятельности не проводились. Валютный курс составлял на 1 января 2012 г.: 1 долл. = 26 руб.; на 31 декабря 2012 г.: 1 долл. » 28 руб.

Стоимость чистых активов по зарубежной деятельности - 800 тыс. долл. Кур­совая прибыль, возникшая в связи с изменением валютного курса:

(28 - 26) х 800 - 1600 (тыс. долл.).

В связи с тем что материнской компании принадлежит 70% акций дочерне­го общества, неконтролируемая доля участия составит 30% (100 - 70). Таким образом, 70% курсовой прибыли [1600 х 0,7 = 1120 (тыс. долл.)] в консоли­дированной отчетности следует признать кап элемент собственного капитала в разделе «Резерв по курсовой разнице, полученной в процессе перевода отчетно­сти дочерних компаний»; оставшиеся 30% (1600 х 0,3 = 480 тыс. долл.) нужно отнести на статью «Неконтролируемая доля участия».

Курсовая разница, возникшая по внутригрупновому кредиту, должна относиться на собственный капитал до момента продажи зарубежной деятельности, после чего ее следует признать в отчете о совокупном доходе.

Пример 6.10

В отчетности, составленной по зарубежной деятельности (окончание финан­сового года - 31 декабря), значится получение внутригруппового кредита в раз­мере 500 тыс. долл. В отчетном периоде операции по зарубежной деятельности не проводились. Валютный курс составил 1 января: 1 долл. = 32 руб.; 31 дека­бря: 1 долл. = 28 руб.

Положительная курсовая разница по кредиту, возникшая в связи с уменьше­нием рублевой оценки суммы долга, равнялась

(32 - 28) х 500 = 2000 (тыс. руб.).

В соответствии с МСФ0 21 эта разница, являющаяся частью чистых инвести­ций в зарубежную деятельность, должна быть признана в составе собственного капитала в разделе «Резерв по курсовой разнице, полученной в процессе пере­вода отчетности дочерних компаний».

Раскрытие информации в примечаниях к финансовой отчетности.

В финансовой отчетности компании необходимо раскрыть следую­щую информацию:

• сумму курсовой разницы, включенную в чистую прибыль (убыток) за период;

• курсовые разницы, признанные в составе собственного ка­ питала, и согласование этих сумм по состоянию на начало и конец отчетного периода;

• сумму возникших в течение отчетного периода курсовых раз­ ниц, капиталазированных в стоимости активов.

При отличии валюты представления отчетности от функцио­нальной валюты раскрываются причина использования другой ва­люты и причины изменения валюты отчетности.

При изменении в отчетном периоде классификации зарубеж­ной деятельности раскрываются:

• характер изменения классификации;

• причина изменения;

• влияние изменения на величину капитала и финансового ре­зультата периодов, представленных в отчетности.

В случае кардинальных изменений валютных курсов, произо­шедших после отчетной даты, разъясняются их последствия для де­нежных статей отчетности о результатах зарубежной деятельности (см. параграф 13.1).

Кроме того, поощряется раскрытие информации о политике компании в отношении управления валютными рисками.

Российские правила ведения учета. Порядок отражения в уче­те операций, выраженных в иностранной валюте, регулируется ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых вы­ражена в иностранной валюте», утвержденным приказом Минфина России от 27 ноября 2006 г. № 154н.

В отличие от МСФО российским стандартом не предусмотрена концепция функциональной валюты и валюты представления от­четности. Финансовая отчетность представляется в рублях.

Подобно МСФО все операции в валюте, отличной от рубле­вой, считаются операциями в иностранной валюте. По российским правилам курсовые разницы подлежат зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы (за исключением случая, предусмотренного п. 14 ПБУ 3/2006, когда курсовая разница, связанная с расчетами учредителей по вкладам, в том числе в уставный (складочный) капитал организации, подле­жит зачислению в добавочный капитал этой организации).

В сравнении с МСФО 21 ПБУ 3/2006 имеет ограниченную сфе­ру применения. Документ не используется:

• при пересчете показателей бухгалтерской отчетности, состав­ ленных в рублях, в иностранные валюты в случаях требова­ния проведения таких пересчетов учредительными докумен­тами, при заключении кредитных договоров с иностранными юридическими лицами и т.д.;

• при включении данных бухгалтерской отчетности дочерних (зависимых) обществ, находящихся за пределами Российской Федерации, в консолидированную отчетность, составляемую головной организацией.

Иная информация (в сравнении с МСФО) подлежит дополни­тельному раскрытию в бухгалтерской отчетности. В соответствии с ПБУ 3/2006 должны раскрываться:

• величина курсовых разниц, образовавшихся по операциям пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости ак­тивов и обязательств, подлежащих оплате в иностранной ва­люте;

• величина курсовых разниц, образовавшихся по операциям пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости ак­тивов и обязательств, подлежащих оплате в рублях;

• величина курсовых разниц, зачисленных на счета бухгалтер­ского учета, отличные от счета учета финансовых результатов организации;

• официальный курс иностранной валюты к рублю на отчет­ную дату. Если для пересчета использовался иной курс, уста­новленный законом или соглашением сторон, то он раскры­вается.

В отличие от МСФО в российских законодательных и норматив­ных актах не установлены критерии гиперинфляциоиной экономики и не указывается на необходимость проведения гиперинфляционных корректировок. Подобные корректировки не осуществляются.

При выбытии инвестиции в зарубежную деятельность соответ­ствующие курсовые разницы, ранее признанные в составе добавоч­ного капитала, могут признаваться в отчете о прибылях и убытках либо оставаться в составе собственного капитала.

Таким образом, налицо существенные различия в российских и международных подходах к ведению бухгалтерского учета опера­ций, выраженных в иностранной валюте.

ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ

1. В каких случаях операции компании могут быть выражены в ино­странной валюте?

2. Каково содержание денежных и неденежных статей отчетности?

3. Что такое функциональная валюта и в каких случаях она приме­ няется?

4. Какова последовательность пересчета функциональной валюты в валюту представления отчетности?

5. Каков порядок отражения в отчетности курсовых разниц?

6. В чем состоит различие в подходах к отражению в отчетности операций, выраженных в иностранной валюте, которые существуют в российской практике и которые рекомендованы МСФО?

ЗАДАНИЯ ДЛЯ САМОПРОВЕРКИ

1. Компания «Аристон» 18 августа 2012 г. реализовала товар на сум­му 4800 долл. Задолженность перед поставщиками за ранее приобретен­ные товары была погашена 31 августа 2012 г. в размере 2300 долл. Об­менный курс на 18 августа 2012 г. составил 26,05 руб. за 1 долл.; на 31 августа 2012 г. — 26,01 руб. Рассчитайте курсовую разницу и определите порядок ее признания в финансовой отчетности компании.

2. Зарубежная компания получила внутригрупповой кредит на сум­му 2 млн долл. Ее дебиторская задолженность другой компании данной группы составила 0,5 млн фунтов стерлингов. В течение месяца движе­ния по счетам не было. Курсы обмена: 1 января — 26,05 руб. за 1 долл. и 51 руб. за I фунт стерлингов; 31 января — 24 руб. за 1 долл. и 49,7 руб. за 1 фунт стерлингов.

Определите курсовые разницы по полученному кредиту и дебитор­ской задолженности и объясните порядок их признания в финансовой отчетности компании.

3.Компания продала товар I июля 2012 г. на сумму 1500 долл. Рас­ чет по поставке произошел 8 сентября 2012 г. Обменные курсы за I долл. составили: I июля 2012 г. — 25,6 руб.; 1 августа 2012 г. — 25,2 руб.; 8 сентября 2012 г. - 24,8 руб.

Рассчитайте курсовые разницы и поясните порядок признания со­вершенных операций в финансовой отчетности компании.

4.Зарубежная компания, созданная 1 марта 2012 г., в течение года произвела и реализовала продукцию на сумму 580 тыс. долл. Из этой суммы 250 тыс. долл. было использовано на погашение кредиторской задолженности за поставленные материалы. Прочие выплаты составили 100 тыс. руб.

На 31 декабря 2012 г. остаток денежных средств составил 230 тыс. долл. Обменные курсы за 1 долл.: 1 января 2012 г. — 27 руб.; 31 декабря

2012г. - 24,8 руб.

Рассчитайте в рублях остаток денежных средств, чистую прибыль и курсовую разницу.

5.Стоматологической клиникой «Первопрестольная» I февраля 2013г. было закуплено за рубежом оборудование стоимостью 10 000 долл., оплата которой должна производиться 10 марта. Срок полезного использования оборудования — пять лет, метод начисления амортизации — ли­нейный. Курс на I февраля составил 30 руб. за I долл., на 10 марта — 24 руб. за I долл.

Рассчитайте прибыль (убыток) от курсовых разниц, которую следует признать в отчетности за I квартал 2013 г.

6.На счет организации 15 августа было переведено 135 тыс. долл. за отгруженную продукцию. Отчетность организации составляется в евро. Курс обмена доллара на евро на 15 августа: 1 евро = 1,24 долл. Средневзвешенный курс за отчетный период: 1 евро = 1,28 долл.

В какой сумме данная операция будет отражена в отчетности, если учетной политикой организации предусмотрено использование средне­взвешенного курса?

7.Российская компания приобрела у зарубежного партнера 10 фев­раля 2012 г. нематериальный актив стоимостью 35 тыс. долл., расчеты за который были произведены 29 декабря 2012 г. Амортизация оборудова­ния за весь период — 10%.

Обменные курсы за 1 долл.: 10 февраля 2012 г. — 29 руб.; 29 дека­бря 2012 г. — 25 руб.

Поясните, как указанные операции следует отразить в финансовой отчетности компании.

8.В мае 2012 г. зарубежная компания получила внутригрупповой кредит на сумму 1500 тыс. долл. Кредиторская задолженность другой компании этой же группы равна 900 тыс. евро.

Обменные курсы составили:

• 3 мая 2012 г.: за 1 долл. — 25,8 руб.; за 1 евро — 34,9 руб.;

31 мая 2012 г.: за I долл. — 25,9 руб.; за I евро — 34,8 руб. Рассчитайте курсовую прибыль (или убыток) в долларах и евро.

ТЕСТЫ

1.Что собой представляет зарубежная деятельность:

а) ассоциированную или дочернюю компанию или совместное предприятие, во главе которой находится иностранный гражданин;

б) зарубежное производство, деятельность которого не является неотъ­емлемой частью деятельности материнской компании и, следовательно, либо обладает определенной степенью независимости от материнской компании, либо является отдельным юридическим лицом;

в) филиал, ассоциированную компанию, совместное предприятие или дочернюю компанию, которые осуществляют деятельность в иной стране по отношению к отчитывающейся компании?

2.Что понимают под иностранной валютой:

а) основную валюту той экономической среды, в которой данная компания осуществляет свою деятельность;

б) любую валюту, кроме валюты отчетности данной компании;

в) валюту, используемую при представлении финансовой отчетно­сти?

3. Какой курс можно использовать при учете операций, выраженных в иностранной валюте, при незначительных колебаниях валютных курсов:

а) средний курс за неделю или месяц для всех операций по каждой иностранной валюте;

б) курс на определенную дату;

в) курс, выбранный компанией самостоятельно?

4. Как подразделяются статьи финансовой отчетности для выбора способа пересчета валютных операций:

а) на денежные и недснежные;

б) на отчетные и неотчетные;

в) на рублевые и инвалютные?

5. В какой валюте организация должна представлять финансовую от­ четность:

а) в евро;

б) в валюте той страны, в которой зарегистрирована и осуществляет свои операции компания;

в) в рублях?

6. По какому курсу должно проводиться первичное признание операций в иностранной валюте:

а) по курсу на отчетную дату;

б) по курсу на дату их совершения;

в) по любому из перечисленных курсов?

7. Могут ли в соответствии с МСФО включаться в стоимость ак­тивов курсовые разницы:

а) могут;

б) не могут;

в) могут по альтернативному порядку при соблюдении определен­ных условий?

8. По какому курсу проводится пересчет функциональной валюты в валюту отчетности:

а) по одному обменному курсу;

б) по разным обменным курсам;

в) ответ зависит от учетной политики компании?

9. Компания располагает денежными средствами в евро. Что произойдет при повышении курса евро по отношению к рублю:

а) компания получит курсовую прибыль;

б) компания получит курсовой убыток;

в) компания не получит ни убытка, ни прибыли;

г) результат зависит от деятельности поставщиков?

10. Какова обязанность компании в области раскрытия информации об управлении валютными рисками:

а) информация не подлежит раскрытию в отчетности;

б) информация подлежит обязательному раскрытию в отчетности;

в) МСФО поощряют представление подобных сведений?