Глава 4. Офшорні центри: до мінімізації податкових витрат

1. Втеча від податків й ухиляння від них

Втеча від податків й ухиляння від них — явище настільки ста- і"' іавиє, як і самі податей. З тим та іншим пов’язане зменшення

• у< цільних доходів, які обслуговують як загальнодержавні, так і ні цсві погреби. З ними пов’язане і використання бізнесменами І фиіориих ценгрів.

І і і сча від податків полягає в штучному зниженні податкових юбон’язань до такого рівня, при якому оподаткування досягає їмііменшої величини. Тут має місце пристосування конкретної 111 гуації до такого становища, яке найбільш вигідне для платни- і і податків. Можна також штучно створити ситуацію зі сплатою ІІІІ кіт ку, провівши фіктивний розподіл орної землі між членами Ім, ціни власника. Можна цілком легально зменшити обсяг ви­робничої діяльності чи змінити місце розміщення виробництва.

Велика кількість юристів вважає, що будь-які операції, про- иі і.сиі через офшорні центри, незаконні. їхні супротивники до- іримуються протилежної думки. Вони думають, що цілком до­речно використовувати податкове законодавство для зниження ію іаткового тягаря, звертаючись до послуг офшорних центрів, .ніс іїльки не піддаючи себе ризику адміністративної чи судової иідновідальності за можливі порушення закону. Такі правознавці ііі бачать нічого поганого у використанні офшорних центрів з метою несплати чи мінімізації податків.

Для платника податків важливо знати, чи законно проведена ним операція, чи ні. Проблема розмежування понять «ухиляння мі і податків» і «втеча від податків» дія нього залишається спра- цою третьорядною.

Кваліфікація процедури використання офшорних центрів як шахрайства чи як цілком легальної «втечі від податків» залежить ні,і аксіологічного (ціннісного) визначення цих термінів. Ці по­пи 11 я важко піддаються дефініції і в різних країнах визначаються і і мніт ь формулюються по-різному.

Термін «втеча від податків» відрізняється розпливчастістю і ні ічііістю. На думку одного з найвідоміших фахівців у цій га- -IV ч І. ван Хоорна, термін «втеча від податків» носить у вустах ЛІ и,шості людей негативний зміст і сприймається як діяння, несумісне з законом. Тим часом, у самого ван Хоорна цеі: термін наповнений швидше нейтральним, ніж негативним змістом. Від податкового шахрайства його варто відрізняти тим, що вгеча від податків не пов’язана зі спробами ухиляння від своїх обов’язків платника податків злочинним шляхом.

Нарешті, варто підкреслити, що деякі держави намагаються свідомо піти від розмежування цих понять, щоб мати можливість без утруднень застосовувати проти «втікачів від податків) строгі юридичні санкції. В принципі поки не вдається погодити чи роз­межувати такі поняття, як «втеча від податків» і «втеча в офшорні центри». Навіть спроби досягти цього, початі Європейською Асамблеєю в Страсбурзі чи Конгресом Міжнародної Фінансової Асоціації (у 1983 р. у Венеції) не принесли позитивних резуїьтатів.

Тому па прак тиці нелегко провести межу між легальною і не­легальною втечею від податків. Для цього існують критерії, які можуть бути корисні дія такого розмежування, а саме:

• мотиви діяльності платника податків (навмисні дії);

• фіктивний характер діяльності;

• розміри вигоди, одержуваної завдяки ухилянню від податків;

• оцінка компетентних органів.

Втеча від податків має власні відмінності в різних країнах у залежності від розпоряджень податкового законодавча, яке діє в цих країнах. Загальною рисою такої процедури залииається використання можливостей у рамках існуючих податкошх пра­вил шляхом пошуку і відшукування способів зниження яі подат­кового зобов’язання, так і самого податку:

1. дохід може бути перетворений у капітал чи приб/ток на капітал шляхом використання механізму виплати дивідегдів;

2. оплата товарів чи послуг може бути зроблена з влгодою для виробника у формі позик, нерідко безпроцентних;

3. використання юридично оформленої спільної власності на паритетних засадах у відношенні доходів чи активів, які можуть бути передані в руки особи, яка користується звільненням від по­датків чи оподатковується за нижчими ставками;

4. капітал компанії може бути представлений у форм позик, завдяки чому оподаткування стає менш обтяжливим.

Інша характерна риса запобігання податків — часте впсорис- тання послуг професійних радників. Це спостерігається особливо тоді, коли мова заходить про великі грошові суми чи інші лайнові цінності, які можна сховати від оподаткування. У зв’язку з цим \ | шді країн не вщухає боротьба між особами, які тікають від по- і.і 11 іи, і відомствами, які відповідають за їхнє стягування. Так, на- іі|)іікиад, як метод ухиляння від податку, який обтяжує дохід, мо­їй і *у ш використаний лізинг устаткування замість взяття його на- іі|>окат. Тому законодавство, яке обмежує можливості запобіган- п і податків, повинно бути дуже зваженим, щоб, з одного боку, припиняти такі зловживання, а з іншого — не наносити збитку и ї ї 11 пікам податків, які сумлінно виконують свої зобов’язання.

Відхід від податків стає також можливим завдяки проведенню

серії угод, кожна з яких має цілком законний характер, але

• \ ма яких приносить платникові податків вигоду, не передбачену податковими правилами. Класичні приклади таких махінацій опік ані в журналі «Еигореап Тахаїіоп» та інших виданнях.

Варто ще раз підкреслити, що ухиляння від податків чи втеча під них викликає моральний осуд і тому сам цей термін викликає оііурсппя. Він асоціюється із втечею від зобов’язань, які наклада­ми.оі на громадянина з боку закону. Однак найчастіше відхід від її' > і.і іків відбувається в рамках існуючих правил і законів, але йо- ю ідійснення можливе тільки шляхом дій і вчинків, несумісних з дулом законності і правопорядку. Якщо це відбувається, такого п ї ї і пика податків вважають зловживаючим законами, зобов'яза­ним нести відповідальність за такі зловживання, хоча ніяких за­конних санкцій проти нього застосувати неможливо. Залишається и и.ки почати конкретні дії з боку законодавців. Варто так змінн­ій норми законодавства, щоб вони не дозволяли безкарно й у про- і ирімчі з природою самого права уникати оподаткування.

Нижче ми спробуємо, хоча б загалом, проаналізувати різні і іюсоби втечі від податків, які часто зустрічаються в реальному мі 111 Метою такого аналізу буде більш докладне ознайомлення •шіача з економічними відносинами, які сховані під покриттям

• |" іммспа офшорних центрів. Як приклад може служити ситу- ицЬі, яка існує в Голландії.

Ухиляння від податків завжди було діяльністю нелегальною, Иіч уміспою з податковим законодавством. Воно може полягати, іміфиклад, у пред’явленій фальсифікованих декларацій. Ухилян- іні під податків, з правової точки зору, — злочин, який карається 11' і нюм. Цей злочин відбувається в різних формах і з застосуван- нмм різноманітних методів.

Фізичні особи ухиляються від оподаткування, фальсифікую- 'іи податкові декларації, подаючи неправдиві зведення або приховуючи інформацію з оподаткування чи адресу свого місця проживання. У багатьох західних країнах ухиляння від податків здійснюється шляхом зловживань правилами, які регулюють обмін валютами.

Ухиляння від податків приймає схожі між собою форми в різних країнах. Найбільш популярні серед них:

• неповідомлення контролюючих органів про свою присутність або діяльність у країні, в якій платник податків знаходиться чи займається підприємницькою діяльністю;

• неповідомлення про джерело доходу, яке підлягає оподатку­ванню, а також прибутку, незважаючи на обов’язковість тако­го повідомлення;

• неоголошення повної суми доходу, яка підлягає оподаткуван­ню, повідомлення про витрати, які не були понесені, або повідомлення про їхні розміри, вищі, ніж вони були зроблені в дійсності;

• використання в декларації про доходи посилань на пільги, які поширюються на дітей, яких у платника податків нема, чи відрахування з доходу на амортизацію машин і устаткування, яких не існує;

• невиплату податковим відомствам податків, якими обкла­дається зарплата найнятих платником податків працівників.

Цей список може бути продовжений. Велика частина перера­хованих зловживань доповнюється складанням фальшивих ра­хунків і фальсифікацією податкових документів.

Злочини, пов’язані з ухилянням від податків в Україні, стосу­ються, насамперед, торгівлі алкогольними напоями і сигаретами. Звичайно діють двома методами. Перший це контрабанда. Державна скарбниця несе при цьому втрати за рахунок неопла- чених митних зборів і податків. Особи, які поставляють на ринок контрабандний товар, виставляють фальшиві рахунки неісную­чим фірмам. Другий метод — це фіктивний експорт. Ціна спир­ту, наприклад, призначеного на експорт, набагато нижча ціни на цей продукт усередині країни. Аналогічне становище з сигарета­ми. Виконавці таких злочинів добре організовані. Механізм їхнього здійснення виглядає в такий спосіб: на підприємство приїжджають клієнти, які видають себе за представників однієї з іноземних фірм. Заявки складаються на підроблених бланках, ви­користовуються також фальшиві експортні посвідчення. Бюджет України несе в результаті збитки в сотні мільйонів доларів.

Існують дуже обмежені кількісні дані, які стосуються ухилян­ня від податків, що пояснюється їх схованим характером. Іншою причиною убогості таких даних служить факт, що відхилення від податків не одержало однозначного визначення в міжнародному масштабі.

Деякі держави не зацікавлені в опублікуванні зведень, які свідчать про масштаби ухиляння від податків на їхній території. Разом з тим, існуюючі нормативи, які регламентують функціону­вання суб’єктів оподаткування, включаючи банки, вимагають збереження в таємниці багато важливих аспектів їхньої підприємницької діяльності.

Треба зазначити, що в деяких країнах існують серйозні побо­ювання щодо великого психологічного потрясіння, яке могло б бути в результаті публікації кількісних даних з проблеми ухилян­ня від сплати податків.

Втеча від податків і ухиляння від них веде до падіння податко­вої моральності. В міру підвищення податкових ставок після дру­гої світової війни відзначається погіршення податкової дис­ципліни. Вільєм Шольтен, який був міністром фінансів Голландії, висловив співчуття з приводу падіння податкової моралі у своїй країні. Навіть у Великобританії традиційна в її громадян сум­лінність щодо сплати податків піддається ерозії. Не краще вигля- іас ситуація в країнах Скандинавії, Німеччині і Франції. Іспанські власті стверджують, що близько 500 тисяч власників страхового полісу в 1986-1988 рр. сховало від податків майже 20 млрд. до- іарів. Податкові шахрайства в Італії стали свого роду загально­визнаною епідемією. У Бельгії кількість випадків утечі від податків іа одне тільки десятиліття (1980 роки) подвоїлося. Яскравим про­явом падіння податкової моралі став ріст тіньової економіки.

Серед секторів, які особливо притягають працюючих нелегаль­но, ведучі місця займають: сезонна праця в сільському госпо- іарстві й у будівництві, тимчасова робота в секторі послуг, кустар­ний промисел в Італії й Іспанії (наприклад, виготовлення сувені­рів), посередництво в продажу нерухомості чи страхових полісів, автомобільні перевезення, прибирання приміщень і вулиць.

У Японії серед 10 професій, представники яких найчастіше ухиляються від сплати податків, виявилися лихварі, гінекологи, педіагри, оптовики, які займаються торгівлею риби, а також дошкільні вихователі. Схильність до виконання додаткової неза- икларованої перед податковими відомствами роботи стала особливо популярною серед співробітників державної і муніци­пальної адміністрації, учителів, персоналу газових та електрич­них мереж. Цікаво, що таке явище спостерігається в самих різних і віддалених одна від одної країнах, таких як Бразилія і Кувейт. За даними доповіді інституту соціальних досліджень СЕИЗІ5, в Італії дві третини державних чиновників і учителів виконують додаткову роботу, не сплачуючи податків із заробі тку за неї. До­повідь Міжнародної Організації Праці підтверджує, що чи­сельність осіб, прийнятих на роботу нелегально, у міжнародному масштабі різко зросла. У цьому випадку не стягуються прибутко­вий податок, податок на вироблену продукцію і послуги, а також відрахування на соціальні потреби. Роботодавців цілком влашто­вує таке становище, оскільки воно дозволяє їм заощадити вигра­ти, а працівники одержують за свою працю неоподатковану ви­нагороду. Чим вище пряме оподаткування доходу, тим сильніше бажання ухилитись від такого податку. Колишній керівник служ­би внутрішнього доходу, установи, яка займається збором по­датків, стверджує, що доходи «сірої зони» («тіньової еко­номіки»), неоподатковані податком, складають у Великобританії 7,5% внутрішнього валового продукту країни. Деякі фахівці вва­жають, що ця сума вдвічі більша.

Італійське міністерство фінансів заявляє, що втрати від недо­плати податків на дрібний промисел, на осіб вільних професій і ремісників складають за один тільки рік 18,5 млрд. доларів. Пи­тома вага неоподаткованого доходу в загальній масі національ­ного доходу складала: 10% — в Австралії, 15% — у Бельгії, 6% — у Данії, 10% — у Франції, 13% — у Німеччині, 50% — у Греції, 18-20% — в Індії, 25% — в Італії, 5% — у Японії, 17% — у Нор­вегії, 23% — в Іспанії, 16% — у Швеції і 15% — у США. Якщо врахувати, що в Україні частка тіньової економіки охоплює при­близно половину сфери виробництва товарів і послуг, то відпо­відно питома вага неоподаткованого податком доходу в нас складає не менше половини ВНП.

Вищсвикладену обставину втечі і ухиляння від податків цілком можна віднести як до умов усередині кожної зі згаданих країн, так і до міжнародної підприємницької діяльності. Однак у міжнародному вимірі втеча і ухиляння від податків набувають більш широких масштабів.

Один з розповсюджених способів ухиляння від податків у власній країні — переміщення діяльності чи капіталу в іншу країну, завдяки чому вони стають схованими від податкових служб. Одержання інформації за кордоном для них стає справою важчою, ніж усередині країни. Іноземні фінансові документи, які завищують витрати із закупівлі і занижують засоби від продажу, мають більше шансів на довіру до них з боку податкового відом­ства, ніж подібні документи, складені у власній країні. Крім того, платник податку може скорис татися з можливості переселення за кордон — в офшорний центр.

2. Запобігання втечі й ухиляння від податків

В останні десятиліття спостерігалося помітне посилення зако­нотворчої діяльності, пов’язаної з проблемою втечі й ухиляння від податків у міжнародному масштабі. Причиною стало поси­лення тенденції до прагнення юридичних і фізичних осіб знизити свої податкові зобов’язання з метою використання заощаджених засобів як додаткове джерело фінансування. Відповіддю на це стало вживання заходів, здатних захистити цілісність і досягну­тий рівень бюджетних надходжень. Зіткнення інтересів платника податків і держави все частіше спонукає платника податків вико­ристовувати можливість спрощеного переведення капіталів за кордон, а також полегшеної можливості виїзду туди ж. Зростаю­ча інтернаціоналізація фінансових угод полегшує можливість втечі від податків. Поглиблення конфлікту між державною скарбницею і платниками податків сприяє пошукам і викорис­танню пробілів і дір у податковому законодавстві, а також вико­ристанню офшорних центрів.

Не дивно, що в такій ситуації ряд держав виступили з міжна­родною ініціативою, спрямованою на запобігання втечі і ухи­ляння від сплати податків. Ця проблема знайшла відображення в діяльності Комітету зі справ бюджетів країн ОЕСР, у фунда­ментальній доповіді якого («Втеча і ухиляння від податків») бу­ли викладені принципи податкової політики. Вона знайшла відображення і в діяльності ООН. Скликана цією організацією група експертів, яка вивчає податкову політику під кутом зору взаємин індустріально розвинутих країн з країнами, які розвиваються, вказала на значення міжнародного співробіт­ництва в справі протидії несплаті податків. Ця група функціо­нує під найменуванням «Експерти міжнародного співробіт­ництва».

Проблема запобігання втечі й ухиляння від податків зали­шається однією з центральних для Ради Європи, Міжамерикансь­кого Центру Податкових Адміністраторів (СІАТ), Міжнародної Фінансової Асоціації (ІРА). Узагальнюючою працею, підготов­леною групою експертів, стала доповідь про міжнародну втечу від податків.¹ Вона включає висновки досліджень, проведених у країнах, які були представлені на міжнародній конференції.

Ці висновки спираються на матеріали, які містяться в національних доповідях 16 європейських країн, 3 країн Ла­тинської Америки, 2 — Північної Америки, а також Гонконгу, Японії, Австралії, Нової Зеландії, Ізраїлю й Індонезії.

Втрати для державних бюджетів, викликані несплатою по­датків, дуже відчутні. Дані, наведені в доповідях, свідчать, що втрати бюджету від ухиляння від податків, складають у Фінляндії щорічно 3% загальної суми податкових надходжень, у США — 10%, у Канаді — 10%, в Англії — від 3 до 3,5 млрд. фунтів стерлінгів у рік, у Гонконзі ці втрати оцінюють у 60 млн. доларів, у Франції, за свідченням міністра фінансів, скарбниця недобирає з цих причин 23 % податкових надходжень.

Статистичні дані, які наводяться урядами, залишаються непо­вними і не завжди піддаються порівнянню. Не менш важкою за­лишається проблема виявлення масштабів міжнародних фінансо­вих операцій, а також іноземних інвестицій. Усе це вимагає обе­режності в підході до кількісної оцінки втечі від податків, а також ефективності у використанні офшорних зон. Податкова система кожної окремої країни має у своєму розпорядженні показники, які дозволяють оцінити стан податкової дисципліни її громадян, але цих показників недостатньо для оцінки такого явища в міжнародному масштабі. З формальної точки зору платник по­датків повинен діяти так, щоб на основі діючих законів і розпо­ряджень відгородити себе від претензій з боку податкової і судо­вої влади. Правовий підхід особливо ефективний у тих державах, де цивільне законодавство містить чітку і прозору класифікацію комерційно-фінансової д іяльності і де конституційні основи ство­рили фундамент діючого виконання вимог податкового законо­давства.

Майже всі країни визнають за своїм плат ником податків пра­во на таку організацію свого бізнесу і своєї діяльності, яка забез-

' Чсктаг V. Іпіетаїіопаї Тах Ауоісіапсе апсі ЛпИ-А\'оісіапсе. Оепега! Яерогі.

Іпіетаїіопаї Вигеаи оГ Різсаі ГЗоситепІаСюп. — АтзІепЗат, 1995.

печує сплату ним самого мінімального податку. З цим пов’язане право вибору певної організаційної форми господарської діяль­ності. У той же час ігнорування платником податків загально­обов’язкових норм розцінюється як зловживання законами.

Теорія зловживання законодавством особливо чітко пред­ставлена в податкових системах Аргентини, Голландії, Франції, Німеччини й Португалії. Інтерпретації такого зловживання відрізняються між собою. У Німеччині і Франції злочинний мо­тив (свідоме ухиляння від податків) повинен бути пов’язаний з невідповідністю обраної форми діяльності з метою досягнення вигідного господарського результату, тобто мова йде про свідо­мий вибір для цієї мети юридично неправильної форми діяль­ності.

Для ефективної боротьби з податковими зловживаннями не­обхідні чіткі визначення, яка з дій може бути кваліфікована як ухиляння від податку, а яка — як легальний спосіб зменшення по­даткового тягаря. Це особливо актуально для держав Латинської Америки, де юридичні норми, які стосуються запобігання втечі від податків, дуже вільно інтерпретуються в судових процесах.

Боротьба з ухилянням від податків пов’язана насамперед із встановленням (ідентифікацією) доходу його власника, що зму­шує податкові відомства одержувати інформацію з найрізно­манітніших джерел.

Зовсім очевидно, що в таких країнах, як США, Канада чи Ук­раїна, у яких податкова система значною мірою спирається на складену платниками декларацію, податкові служби мають вели­кий доступ до необхідної їм інформації. Є країни, у яких встанов­лений загальний обов’язок інформування про доходи, отримані протягом фінансового року. Така інформація дозволяє податко­вим відомствам ідентифікувати незадекларовані доходи чи кваліфікувати як злочин факт незаповнення декларації, що є од­ним зі способів ухиляння від податків. Така інформація особливо корисна у відношенні таких форм доходу як гонорари чи плата за використання патенту.

З метою припинення ухиляння від податків у деяких державах введені особливі правові норми. Фінансове законодавство Бра­зилії, наприклад, вимагає, щоб про кожен грошовий переказ за кордон було заявлено податковому відомству. У Німеччині та­кож існує вимога негайно повідомляти податкові служби про ве­дення бізнесу за кордоном чи про участь в іноземномупідприємстві. У США податкова декларація містить пункти, за­повнення яких допомагає ідентифікувати процедуру ухиляння чи вгечі від податків.

Багато держав вважають валютний контроль істотним еле­ментом боротьби з ухилянням від податків. До таких країн відно­сяться Австралія, Австрія, Бразилія, Данія, Франція, Греція, Норвегія, Нова Зеландія, Ізраїль, Португалія, Швеція, Україна, Росія. Форми і масштаби такого контролю в різних країнах варіюються між собою — від обов’язку повідомлення про ва­лютні операції до їхньої заборони, поки платник не розрахується з податковими відомствами. Однак у деяких державах податкові органи не мають доступу до інформації, якою володіють органи, які здійснюють валютний контроль. Проте, повсюдно діє прави­ло, за яким переклад резидентами свого доходу за кордон чи трансферт капіталу іноземних компаній дозволяються тільки після виконання податкових зобов’язань.

Перераховані заходи являють собою загальну податкову сис­тему окремих країн і не мають на меті вирішення проблем, пов’язаних з міжнародним ухилянням чи втечею від податків. То­му більшість країн вжило особливих заходів, які дозволили боро­тися з таким злом у міжнародному масштабі.

Якщо мова заходить про міжнародне ухиляння від податків, головна проблема полягає у встановленні податковими органа­ми самого факту порушення податкового законодавства. Труд­нощі часто породжують ситуації, коли місцева компанія контро­люється фірмою, розташованою в країні, яка дає податковий кредит компаніям, які одержують дохід від іноземних філій і відділень. Це створює можливості одержання істотних фінансо­вих вигод.

В основі своїй податкові зобов’язання пов’язані зі статусом платника податків. Повна податкова відповідальність юридич­них осіб залежить від місця розташування їхніх резиденцій чи місця розміщення їхнього фактичного управління. З цієї причини платники податків прагнуть залишити країну зі строгим подат­ковим режимом і переселитися в країну з легким оподаткуван­ням, якими і є офшорні центри. У дійсності офшорні центри час­то використовуються для втечі від податків без усякого наміру ухилятися від них. Так, замість того, щоб переводити свої доходи

з іноземних джерел (дивіденди чи гонорари) у країни з високим оподаткуванням, їх направляють у холдингові компанії в офшор- них центрах. Використання таких центрів приводить до того, що цей дохід акумулюється без податкового тягаря (або з невеликим оподаткуванням) і надалі використовується як джерело май­бутніх капіталовкладень.

Багато держав докладають особливих зусиль зі створення законодавчої бази в галузі оподаткування і виявляють велику іурботу щодо стягування податків. Ці ж країни роблять усе не­обхідне для зведення до мінімуму фактів ухиляння від податків. Заходи в цьому напрямку проводяться в рамках внутрішнього законодавства і міжнародних угод відносно проблем ухиляння від податків, особливо країн-членів Європейського Союзу. Комісія Європейського Союзу пов’язує проблему ухиляння від податків з їхньою гармонізацією в рамках ЄС, а в ширшому значенні — із забезпеченням умов об’єктивної конкуренції в міжнародному масштабі. Фінансовий комітег ОЕСР прово­дить дослідження з проблемами ухиляння від сплати податків. Не викликає сумніву, що така велика увага до даної проблеми в Західній Європі багато в чому зумовлена введенням у країнах ЄС загальної грошової одиниці — євро. Країни ЄС приходять до розуміння, що відмова від регулювання ринку капіталів і відсутність можливості впливу на переведення капіталу стає причиною широкомасштабного ухиляння від сплати податків. Виходячи з таких уявлень, податкові відомства особливу увагу приділяють багатонаціональним корпораціям, діяльність яких створює сприятливий ґрунт для ухиляння від податків. Немає ні найменших ознак того, що явище ухиляння від податків зменшується як у масштабі окремих країн, так і на міжнародно­му рівні. Навпаки, як самі платники податків, так і адвокати — податкові радники все більше й більше зацікавлені в дальшому його поширенні. Зацікавлені в цьому особи створюють усе більш вироблену систему банківських і фінансових послуг, поліпшений доступ до інформації, зручні засоби зв’язку і на­самперед— офшорні центри. Найпоширенішим виправданням для фізичних і юридичних осіб, які ухиляються від сплати по­датків чи уникають їх, служить посилання на високі податкові зобов’язання.